Consulta general 0726-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 11 de abril de 2001
Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗
Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 90 Tipo impositivo general
- Ley 37/1992 · art. 141 Régimen especial de las agencias de viajes
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 78, 90 y 141 a 147
Descripción de hechos
La Sociedad consultante tiene intención de emitir unos documentos denominados "cheques turísticos", cuyo funcionamiento es el siguiente: - Los "cheques" son documentos que incorporan el derecho del poseedor de los mismos a obtener de la Sociedad consultante un descuento, por el importe que en ellos se señala, con ocasión de la adquisición de servicios de hostelería y/o transporte que le serán suministrados y facturados por dicha Sociedad en nombre propio. La Sociedad consultante adquiere los referidos servicios de hostelería y/o transporte a "touroperadores", que le facturan por los mismos aplicándole los descuentos que, a su vez, han acordado. - La Sociedad consultante vende los referidos "cheques" por un precio inferior al importe del descuento a que dan derecho, normalmente a empresas que los destinan a ser obsequiados a sus clientes, distribuidores y/o empleados. La Sociedad consultante factura a dichas empresas las ventas de los "cheques" que les realiza, repercutiéndoles el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 16 por ciento sobre el precio establecido para los mismos.
Cuestión planteada
Aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido a las citadas operaciones que tiene intención de realizar la Sociedad consultante.
Contestación
1.- De los hechos que se describen en el escrito de consulta se deriva que la Sociedad consultante realiza, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, las dos clases de operaciones que se indican en los apartados siguientes de esta contestación, cuyo régimen básico de tributación por dicho Impuesto sería el que asimismo se indica en dichos apartados.
2.- El primer grupo de operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido que realiza la Sociedad consultante está constituido por las ventas de los documentos denominados “cheques turísticos “emitidos por la misma, “cheques” que incorporan el derecho a que dicha Sociedad aplique al poseedor de los mismos un descuento, por el importe que en el “cheque” se indique, con ocasión de la adquisición de servicios de hostelería y/o transporte que le serán suministrados y facturados por la citada Sociedad en nombre propio.
Dichas ventas están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, reguladora de dicho Impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29), al tipo general del 16 por ciento previsto en el artículo 90 de dicha Ley.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a las citadas ventas será el importe total de la contraprestación de las mismas determinada según lo previsto en el citado artículo y que, según se desprende del escrito de consulta, estaría constituida por el precio de venta del “cheque”, y no por el importe nominal del descuento que el mismo incorpora.
3.- La segunda clase de operaciones que realiza la Sociedad consultante está constituida por las ventas de servicios de hostelería y/o transporte que la misma realiza en nombre propio a los usuarios de los “cheques turísticos”.
En relación con esta clase de operaciones hay que tener en cuenta lo indicado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 22 de octubre de 1998 en los asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97.
Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:
"20. ... las razones subyacentes al régimen especial aplicable a las agencias de viajes y a los organizadores de circuitos turísticos son igualmente válidas en el supuesto en que el operador económico no sea una agencia de viajes o un organizador de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos, pero efectúe operaciones idénticas (...)
21. En efecto, una interpretación que reserve la aplicación del artículo 26 de la Sexta Directiva únicamente a los operadores económicos que sean agencias de viajes u organizadores de circuitos turísticos en el sentido generalmente dado a estos términos daría lugar a que prestaciones idénticas estuviesen comprendidas dentro del ámbito de aplicación de disposiciones diferentes según el estatuto formal del operador económico.
22. Por último, como señaló el Abogado General en el punto 32 de sus conclusiones, hacer depender la aplicación del régimen especial previsto en el artículo 26 de la Sexta Directiva de una calificación previa del operador sería contrario al objetivo de esta disposición, crearía una distorsión de competencia entre los operadores y comprometería la aplicación uniforme de la Sexta Directiva.
Por tanto, procede señalar que el régimen del artículo 26 de la Sexta Directiva se aplica a los operadores económicos que organicen en su propio nombre viajes o circuitos turísticos y que, para suministrar las prestaciones de servicios generalmente vinculadas a este tipo de actividad, recurran a otros sujetos pasivos, aunque aquello no tengan formalmente el estatuto de agencia de viajes o de organizador de circuitos turísticos."
Los artículos 141 a 147 de la Ley 37/1992, regulan el régimen especial denominado "de las agencias de viajes" en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Dicha regulación constituye la transposición al derecho interno español de lo previsto en el artículo 26 de la Directiva 77/388/CEE (Sexta Directiva en materia de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido en la Comunidad Europea), que ha sido objeto de interpretación por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en la anteriormente citada sentencia de 22 de octubre de 1.998.
De conformidad con lo dispuesto en el apartado dos del artículo 120, y en el apartado uno del artículo 141, ambos de la Ley 37/1992, el régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación con carácter obligatorio a las operaciones realizadas por las agencias de viajes y los organizadores de circuitos turísticos cuando actúen en nombre propio frente a los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresario o profesionales.
El mismo apartado uno del citado artículo 141 establece que a efectos del citado régimen especial se considerarán viajes los servicios de hospedaje o transporte prestados conjuntamente o por separado y, en su caso, con otros de carácter accesorio o complementario de los mismos.
En consecuencia con todo lo anterior, la Sociedad consultante deberá tributar en el Impuesto sobre el Valor Añadido por el régimen especial denominado "de las agencias de viajes" por las ventas de servicios de hostelería y/o transporte que la misma realiza en nombre propio a los usuarios de los “cheques turísticos” que presta en nombre propio a sus clientes y que ella ha adquirido previamente a otros empresarios o profesionales (touroperadores).
El escrito de consulta no contiene la información necesaria para que esta Dirección General pueda dar una contestación fundada a la forma concreta en que la Sociedad consultante ha de tributar por dicho régimen especial por los referidos servicios.
No obstante, y para el supuesto de que, como parece desprenderse del escrito de consulta, los referidos servicios tuviesen lugar íntegramente dentro del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y los mismos se ofreciesen a los clientes por un importe total, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, la tributación de tales servicios por el referido Impuesto y régimen especial debería ajustarse a los siguientes criterios:
a) El conjunto de los referidos servicios (hostelería y/o transporte) constituiría una prestación de servicios única con una naturaleza propia e independiente de los elementos que la integran, a efectos de su tributación por el referido Impuesto y régimen especial.
b) Dicha prestación de servicios única se consideraría realizada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español por estar situada en dicho territorio la sede de la actividad de la Sociedad consultante, y estaría por tanto sujeta a dicho Impuesto.
c) La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido que gravaría la operación en régimen especial sería el resultado de dividir por 116 y multiplicar por cien la diferencia entre el importe total (Impuesto sobre el Valor Añadido incluido) cargado por la Sociedad consultante a su cliente por el conjunto de los servicios que integran la prestación única (en cuya determinación se habría tenido en cuenta el importe del “descuento” incorporado al “cheque”), y el importe total (Impuesto sobre el Valor Añadido incluido) correspondiente a las adquisiciones de los referidos servicios a otros empresarios o profesionales efectuadas por dicha Sociedad.
d) La cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que gravaría la referida prestación única a la que se aplica el régimen especial sería el resultado de aplicar el tipo general del 16 por ciento a la base imponible de dicha operación determinada según lo señalado en la letra c) anterior.
El importe de dicha cuota debería ser liquidado a la Hacienda Pública por la Sociedad consultante en sus declaraciones-liquidaciones periódicas por el Impuesto sobre el Valor Añadido
La Sociedad consultante no estaría obligada a repercutir las referidas cuotas de manera separada a sus clientes en las facturas que les expida por la realización de tales operaciones, debiendo entenderse incluidas en el precio de las mismas.
e) La Sociedad consultante no podría deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que le sean repercutidas por los empresarios o profesionales a quien ella a su vez haya adquirido los referidos servicios de hostelería y/o transporte.
Lo señalado en este apartado 3 debe entenderse sin perjuicio de las obligaciones que puedan corresponder a la Sociedad consultante de acuerdo con la normativa reguladora de otros tributos, particularmente del Impuesto sobre Actividades Económicas, y de la normativa vigente en relación con el desarrollo de la actividad profesional propia de las agencias de viaje.
4.- Esta Dirección General no es competente para pronunciarse acerca de las siguientes cuestiones planteadas en el escrito de consulta:
a) Si existe o no algún inconveniente para que la Sociedad consultante denomine “CHECK-HOTEL” a los referidos documentos que ella emite y se haga referencia a ellos como “cheques”.
b) Si el derecho al descuento que incorpora el “cheque” puede o no expresarse directamente en pesetas o si puede o debe expresar en “puntos” convertibles en pesetas en el momento de su utilización.
No obstante, cabe señalar, en relación con la cuestión a que se refiere la letra b) anterior, que los criterios contenidos en los apartados 2 y 3 de esta contestación resultan aplicables con independencia de que el derecho al descuento que incorpora el documento que emita al Sociedad consultante se exprese directamente en pesetas o se exprese en “puntos” convertibles en pesetas en el momento de su utilización.
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0726-01. Texto en la fuente oficial ↗