Consulta general 0686-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de abril de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 75.Uno.7º Devengo del impuesto
• Ley 37/1992 · art. 107 Regularización de deducciones por bienes de inversión
• Ley 37/1992 · art. 108 Concepto de bienes de inversión

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 75-Uno-7º; 107 y 108

Descripción de hechos

La mercantil consultante tiene como única fuente de ingresos, el arrendamiento de un inmueble a una asociación, estando dicha operación sujeta y no exenta del IVA. Ante la necesidad de realizar ciertas obras en el inmueble, se plantea la posibilidad de constituir un usufructo temporal del inmueble a favor de dicha asociación.

Cuestión planteada

Deducción del IVA soportado en las obras de mejora del inmueble.

Contestación

1.- Según establece el apartado uno del artículo 6 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), (en adelante LIVA), a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se considerarán edificaciones las construcciones unidas permanentemente al suelo o a otros inmuebles, efectuadas tanto sobre la superficie como en el subsuelo, que sean susceptibles de utilización autónoma e independiente.

La letra a) del apartado dos del mismo artículo dispone que tendrán la consideración de edificaciones los edificios, considerándose como tales toda construcción permanente, separada e independiente, concebida para ser utilizada como vivienda o para servir al desarrollo de una actividad económica.

2.- Según establece el apartado uno del artículo 108 de la Ley 37/1992, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se considerarán bienes de inversión, los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a una año como instrumentos de trabajo o medios de explotación.

El apartado dos del mismo artículo 108, en sus números 1º, 2º y 5º, establece que no tendrán la consideración de bienes de inversión, entre otros:

los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo.

las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión.

cualquier bien cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas.

3.- La normativa reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido no indica expresamente el tratamiento que debe darse a las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y/o servicios destinados a la mejora de bienes de inversión, de manera que se produzca una alteración en los elementos de los mismos que determine una mayor capacidad productiva y un alargamiento de la vida útil estimada de dichos bienes.

Teniendo en cuenta que el tratamiento previsto en los artículos 107 a 110 de la Ley 37/1992 en relación con las regularizaciones de la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes de inversión tiene como finalidad ajustar, en la medida de lo posible y por un procedimiento sencillo, la deducción de tales cuotas a la utilización efectiva que de dichos bienes se hace a lo largo de un determinado período de tiempo, dada su naturaleza de instrumentos de trabajo o medios de explotación destinados a ser utilizados por un período superior a un año, esta Dirección General considera que lo previsto en dichos artículos resulta también aplicable a las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y/o servicios destinados a la ampliación o mejora de un determinado bien de inversión preexistente, a condición de que el valor de adquisición de tales bienes y/o servicios sea superior a quinientas mil pesetas.

Por contra, lo previsto en los artículos 107 a 110 de la Ley 37/1992 no resulta aplicable a las cuotas soportadas con ocasión de la adquisición de bienes y/o servicios destinados a la reparación o conservación de bienes de inversión preexistentes, de manera que los mismos vuelvan a ponerse en condiciones de funcionamiento o se mantengan en condiciones de funcionamiento con su normal capacidad productiva, cualquiera que sea el valor de adquisición de dichos bienes y/o servicios. Así se desprende de lo dispuesto en el artículo 108, apartado dos, números 1º y 2º de la Ley 37/1992.

Aunque en el escrito de consulta no se aclara si las obras que realizará la consultante lo son para la ampliación o mejora del inmueble que pretende ceder en usufructo ni si su importe excede de las 500.000 ptas., supondremos para la contestación que sigue que así es, y que por lo tanto dichas mejoras merecen a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido la consideración de bienes de inversión.

4.- Para que proceda la regularización de las deducciones practicadas por la adquisición (o ampliación y mejora) de bienes de inversión, debe producirse una de las siguientes circunstancias:

Que entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de los cuatro años (nueve tratándose de terrenos y edificaciones), y el que prevaleció en el año en que se soportó la repercusión, exista una diferencia superior a diez puntos.

Que el sujeto pasivo hubiese realizado, durante el año de adquisición (o de ampliación y mejora) de los bienes de inversión, exclusivamente operaciones que originen derecho a deducir, o exclusivamente operaciones que no originen tal derecho y, posteriormente, durante los cuatro años siguientes (nueve tratándose de terrenos y edificaciones), se modificase esta situación en los términos previstos en el anterior guión.

5.- Según dispone el artículo 11 apartados Uno y Dos.3º LIVA la constitución de un derecho de usufructo sobre un bien inmueble es una prestación de servicios. Al tratarse de una operación de tracto sucesivo o continuado, su devengo se producirá conforme dispone el artículo 75.Uno.7º LIVA, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

Puesto que la única operación que va a realizar la sociedad consultante en el ejercicio en el que se efectúen las obras citadas y se constituya el usufructo del inmueble objeto de las obras, es la propia constitución del usufructo, operación sujeta y no exenta del impuesto, podrá deducir la totalidad del IVA soportado para la realización de las obras de las mencionadas obras.

Si el pago del usufructo se realiza íntegramente en el momento de su constitución y la consultante no realiza operación alguna en los nueve años siguientes, -en los que el inmueble seguirá íntegramente afecto a su actividad empresarial y cedido en usufructo a una asociación-, no tendrá que efectuar regularización alguna.

Si el pago del usufructo se realiza en plazos que se devengan a lo largo de su período de vigencia, se producirán tantos devengos como pagos devengan exigibles. Suponiendo que el inmueble siga íntegramente afecto a su actividad empresarial y que la consultante no realice otras operaciones,

tampoco en este caso habría de efectuar regularización alguna al no producirse ninguna de las circunstancias previstas en el apartado 4.- de esta contestación.

7.- Lo que comunico a vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0686-01. Texto en la fuente oficial ↗