Consulta general 0668-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de marzo de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 92.Dos Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 94.Uno Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 92-Dos y 94-Uno-
Descripción de hechos
El Ayuntamiento consultante va a enajenar unos terrenos de su propiedad. Con el importe obtenido financiará la adquisición de bienes y servicios y, en especial, el pago de determinadas certificaciones de obra.
Cuestión planteada
Deducción del Impuesto soportado en dichas adquisiciones.
Contestación
De la escueta información aportada en el escrito de consulta parece deducirse que el consultante va a enajenar un terreno municipal en una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido (regulado por la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, BOE del 29), y que, simultáneamente, va a destinar el importe obtenido a una promoción inmobiliaria respecto de la cual se irán abonando sucesivas certificaciones de obra, pretendiendo por todo ello vincular el Impuesto repercutido en la enajenación del terreno con el soportado en tales certificaciones, a los efectos de la deducción de este último.
Partiendo de dicho planteamiento, este Centro Directivo considera ajustadas a derecho las siguientes precisiones en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
1.- De acuerdo con lo establecido en el apartado uno del artículo 4, de la Ley 37/1992, están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
2.- El artículo 5 de dicha Ley establece que, a efectos de la misma, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales aquellas actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
En la aplicación de estos preceptos a los Entes públicos hay que tener en cuenta lo dispuesto por el artículo 4.5 de la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, Sexta Directiva del Consejo en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido. De acuerdo con este precepto los Estados, las regiones, las provincias, los municipios y los demás organismos de Derecho público no tendrán la condición de sujetos pasivos en cuanto a las actividades u operaciones que desarrollen en el ejercicio de sus funciones públicas, ni siquiera en el caso de que con motivo de tales actividades u operaciones perciban derechos, rentas, cotizaciones o retribuciones.
No obstante, cuando efectúen tales actividades u operaciones, deberán ser considerados como sujetos pasivos en cuanto a dichas actividades u operaciones, en la medida en que el hecho de no considerarlos sujetos pasivos lleve a distorsiones graves de la competencia.
En este sentido, los Entes públicos tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad, así como cuando realicen arrendamientos de bienes o cesiones de derechos con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
3.- En particular, esta Dirección General ha considerado reiteradamente que las entregas de parcelas o terrenos en general por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:
a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.
b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.
c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por el ente público determinasen por sí mismas el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Adicionalmente y en relación con las transmisiones de parcelas por parte de los Ayuntamientos, hay que tener en cuenta la Resolución 2/2000, de 22 de diciembre, de esta Dirección General.
La citada Resolución 2/2000, relativa a las cesiones de terrenos a los Ayuntamientos efectuadas en virtud de los artículos 14 y 18 de la Ley 6/1998, de 13 terrenos por parte de los mismos señala, en su parte II, apartado tercero, lo siguiente:
“Los terrenos que se incorporan al patrimonio municipal en virtud de la citada cesión obligatoria forman parte, en todo caso y sin excepción, de un patrimonio empresarial, por lo que la posterior transmisión de los mismos habrá de considerarse efectuada por parte del Ayuntamiento transmitente en el desarrollo de una actividad empresarial, quedando sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido sin excepción”.
Por todo ello, cuando la enajenación de las parcelas efectuada por el Ayuntamiento consultante haya de entenderse realizada en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional conforme a los criterios indicados, será procedente el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones que para el mencionado derecho se recogen en la Ley 37/1992, esencialmente en el Capítulo I de su Título VIII.
No obstante, y de acuerdo con el apartado dos del artículo 92 de la Ley del Impuesto, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.
En este sentido, artículo 94, apartado uno, establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)”.
Por consiguiente, las cuotas soportadas a que se refiere el consultante en su escrito solamente serán deducibles cuando los bienes o servicios a que correspondan se destinen a la realización de una actividad empresarial o profesional sujeta y no exenta del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0668-04. Texto en la fuente oficial ↗