Consulta general 0628-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 7 de abril de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º Exenciones en operaciones interiores
• Ley 37/1992 · art. 88.Uno Repercusión del impuesto

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 5, 20-uno-20, 88-uno

Descripción de hechos

El consultante va a permutar con una sociedad un terreno a cambio de otros.

Cuestión planteada

Sujeción al Impuesto. Exención. Inclusión del Impuesto sobre el Valor Añadido en la contraprestación que ofrece la empresa.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, prevé que están sujetas al referido Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales, a título oneroso, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.

De conformidad con el artículo 5, apartado dos de la misma Ley, son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En este mismo precepto, se definen los empresarios o profesionales como las personas que realicen las mencionadas actividades empresariales o profesionales, siéndolo, en todo caso, quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad, así como, en todo caso, cuando sean urbanizadores de terrenos o promotores o rehabilitadores de edificaciones, para su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

2.- Según establece el apartado dos del citado artículo 4 de la Ley 37/1992, se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional del transmitente.

3.- En virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 20º, de la Ley 37/1992, están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido:

"20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la corres- pondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto.

No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas".

4. El artículo 88, apartado uno de la misma Ley se refiere a la repercusión de dicho tributo en los siguientes términos:

"Artículo 88.- Repercusión del Impuesto.

Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido."

El precepto ha sido desarrollado por el artículo 25 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (B.O.E. del 31 de diciembre), que dispone lo siguiente:

"Artículo 25.- Normas especiales sobre repercusión.

En relación con lo dispuesto en el artículo 88, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, los pliegos de condiciones particulares previstos en la contratación administrativa contendrán la prevención expresa de que a todos los efectos se entenderá que las ofertas de los empresarios comprenden no sólo el precio de la contrata, sino también el importe del Impuesto." En conclusión, no existe precepto alguno en la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido que obligue a considerar incluido dicho tributo en el precio ofertado en la compra de un bien perteneciente a un ente público. Tan sólo en el caso de entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos rigen las reglas particulares contenidas en los preceptos antes transcritos de la Ley y del Reglamento del Impuesto.

Por otra parte, tratándose de una permuta de bienes, para determinar la base imponible de la entrega del terreno que la empresa efectúa al Ayuntamiento, resulta de aplicación lo dispuesto en el artículo 79, apartado uno de la ley reguladora del tributo: "Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes."

Por lo tanto, la cuota tributaria correspondiente a tal entrega resultará de la aplicación del tipo vigente (16 por ciento) sobre el importe equivalente al valor del terreno transmitido por la empresa. Si en la oferta de ésta se aceptaba como contraprestación la entrega de los terrenos que considerara conveniente el Ayuntamiento, debe entenderse que tal contraprestación incluye el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la operación.

B) Resolución.

En consecuencia, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- Estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor añadido las entregas de los terrenos a que se refiere el escrito de consulta, efectuadas por el Ayuntamiento, cuando tales entregas se realicen en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional desarrollada por dicho Ayuntamiento.

Se entenderá que las referidas entregas son realizadas en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional:

a) En el supuesto de que los terrenos transmitidos estuviesen afectos a una actividad de carácter empresarial o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido desarrollada por el Ayuntamiento.

b) En el supuesto de que los terrenos transmitidos fuesen terrenos que hubiesen sido urbanizados por el Ayuntamiento.

c) En el supuesto de que la realización de las propias transmisiones de terrenos efectuadas por el Ayuntamiento determinasen por sí mismas la existencia de una actividad de carácter empresarial desarrollada por dicho Entidad según los criterios contenidos en el párrafo tercero del apartado 1 de esta contestación (ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar actividades de comercio mediante la realización continuada de entregas de bienes, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad).

En el caso de que las entregas de los terrenos estuviesen sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de los criterios anteriormente expuestos, podría ser de aplicación a las mismas la exención prevista en el número 20º, del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, en el supuesto de que en relación con tales entregas concurriesen los requisitos exigidos por dichos preceptos.

2. En las ofertas de terrenos que efectuó la empresa al Ayuntamiento, aceptando como contraprestación la entrega de otros terrenos determinados por éste, debe entenderse que el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la entrega de los precitados terrenos se halla incluido en la citada contraprestación, por lo que el Ayuntamiento no habrá de satisfacer cantidad alguna por la repercusión de dicho tributo, cuya cuantía se debe entender satisfecha con la entrega de los terrenos que el Ayuntamiento efectúa a la citada empresa en permuta con los recibidos.

3. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 27/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0628-97. Texto en la fuente oficial ↗