Consulta general 0549-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de marzo de 2001
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 11.Dos.2º·15º Concepto de prestación de servicios
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.23º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 11-dos-2º y 15º, 20-uno-23º Ley 39/1988 arts. 79-1, 80-1
Descripción de hechos
El consultante pretende adquirir viviendas de nueva construcción para destinarlas al arrendamiento a familias por periodos de una o dos semanas.
Cuestión planteada
1) Posibilidad de deducir el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en la adquisición de las viviendas. 2) Alta en el Impuesto de Actividades Económicas. 3) Tributación en el supuesto de contratación de un intermediario.
Contestación
De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El artículo 5 de la Ley del Impuesto considera empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y en particular a los arrendadores de bienes.
Por lo tanto, el arrendamiento de los inmuebles convierte al consultante en empresario a efectos del Impuesto sobre el valor Añadido.
Es irrelevante el hecho de que la actividad se ejerza por una persona física, comunidad de bienes, o por una persona jurídica.
El artículo 11 de la citada Ley dice que a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que de acuerdo con la Ley no tenga la consideración de entrega de bienes, en particular, en su apartado dos, se considerarán prestaciones de servicios:
"(...)
2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
(...)
15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios".
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, están exentos de dicho Impuesto los arrendamientos que tengan la consideración de prestaciones de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de la misma Ley y que tengan por objeto edificios o parte de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los muebles arrendados conjuntamente con ellos.
En virtud de lo dispuesto en la letra e') del citado precepto, la referida exención no se aplicará a los arrendamientos de apartamentos o viviendas amuebladas cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
En consecuencia, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios prestados por el consultante consistentes en el alquiler de los inmuebles a que se refiere el escrito de consulta, incluidos los muebles arrendados conjuntamente con ellos, cuando sean utilizados por los arrendatarios como viviendas, con independencia de cual sea el periodo de duración del arrendamiento, y teniendo en cuenta que el consultante no se obliga a prestar ninguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera durante el tiempo de duración del arrendamiento.
El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el Capítulo I del Título VIII (artículos 92 a 114) de la Ley 37/1992.
El artículo 92.Dos de la Ley determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En consecuencia, si los inmuebles que va a adquirir el consultante se van a destinar a su arrendamiento como viviendas, la inversión efectuada se utilizará en la realización de operaciones exentas y, por tanto, las cuotas soportadas en su adquisición no serán deducibles.
En el supuesto de contratación de un intermediario, que actuara en nombre y por cuenta del consultante, para localizar personas interesadas en el arrendamiento, la actividad realizada por este último supone una prestación de servicios sujeta al Impuesto (artículo 11-dos-15º de la Ley 37/1992), distinta de la del arrendamiento.
Si el consultante lo que hace es arrendar los apartamentos o ceder la explotación de los mismos a una Empresa para que ésta, a su vez, los arriende a terceros en nombre propio, cualquiera que sea la forma en que se determine la contraprestación de dichas operaciones, dicha operación estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En lo que se refiere al Impuesto sobre Actividades Económicas:
1º) El artículo 79 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, establece en su apartado 1 que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales y artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto”.
El artículo 80 de la citada norma, en su apartado 1, establece que “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
El alquiler de apartamentos supone la ordenación por cuenta propia de recursos materiales con la finalidad de intervenir en la distribución de servicios y, por tanto, la realización del supuesto de hecho constitutivo del hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas y la sujeción al mismo, en virtud de lo dispuesto en los artículos 79.1 y 80.1 de la Ley 39/1988.
2º) Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para su aplicación por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifican en el Epígrafe 861.1 de la Sección Primera la actividad de “Alquiler de viviendas”, que comprende el alquiler de toda clase de inmuebles destinados a vivienda, siendo dicha rúbrica la que corresponde a la actividad en cuestión.
Dicho epígrafe tiene asignada una cuota de tipo nacional del 0,10 por 100 del valor catastral asignado a las viviendas o apartamentos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, y la Nota 2ª al mismo establece que “Los sujetos pasivos cuyas cuotas por esta actividad sean inferiores a 100.000 pesetas tributarán por cuota cero”.
3º) La Regla 15ª.1 de la Instrucción, por su parte, establece que “Cuando de la aplicación de las Tarifas resulte cuota cero, los sujetos pasivos no satisfarán cantidad alguna por el impuesto, ni estarán obligados a formular declaración alguna”.
4º) Como consecuencia de lo hasta aquí expuesto, el consultante estará obligado a presentar declaración de alta y tributar por el impuesto en cuestión por el alquiler de sus apartamentos siempre y cuando la cuota correspondiente a dicha actividad resulte superior a 100.000 pesetas. En caso contrario, el consultante no satisfará cantidad alguna ni estará obligado a darse de alta en la matrícula del mismo.
El hecho de contratar a un intermediario para el ejercicio de la actividad de alquiler de inmuebles, no altera para el propietario de los apartamentos el modo de tributar señalado anteriormente.
A efectos de determinar la cuota del Epígrafe 861.1, debe indicarse que la misma deberá cuantificarse en función del valor catastral asignado a todos los apartamentos puestos en alquiler en territorio nacional a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, por tener dicha cuota carácter nacional.
5º) Conviene precisar que la clasificación anterior corresponde exclusivamente para el supuesto en que la actividad realizada se corresponda exactamente con la de prestación del servicio de alquiler de inmuebles. En el supuesto de que la naturaleza del contrato de prestación de servicios realizados por el consultante a sus destinatarios, no se corresponda exactamente con la naturaleza del contrato de alquiler de inmuebles, sino que tenga naturaleza distinta a aquella, o se presten servicios anejos distintos, se estará obligado a causar alta y tributar por las rúbricas específicas de las Tarifas en las que los mismos se clasifiquen, conforme a su propia naturaleza.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, sin que la presente contestación tenga carácter vinculante por no reunir el escrito de consulta los requisitos previstos en los apartados 4 y 5 del artículo 107 de la Ley General Tributaria y en el Real Decreto 404/1997, de 21 de marzo, por el que se establece el régimen aplicable a las consultas cuya contestación deban tener carácter vinculante para la Administración Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0549-01. Texto en la fuente oficial ↗