Consulta general 0342-98
Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 27 de febrero de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4.Uno Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.14º · Tres Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 43/1995, arts. 133, 134 y 142; Ley 37/1992, arts. 4-Uno, 5, 20-Uno-14 y 20-Tres
Descripción de hechos
Constitución de una Asociación sin ánimo de lucro para la promoción y difusión de la música clásica, a través de la organización de conciertos, cursos y otras actividades.
Cuestión planteada
Régimen fiscal aplicable en el I. sobre Sociedades con determinación de las rentas exentas y no exentas. Sujeción al IVA y aplicación de la exención del artículo 20.Uno.14 de la Ley 37/92.
Contestación
El Capítulo XV del Título VIII de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen de las entidades parcialmente exentas. El artículo 133, bajo el título "ámbito de aplicación" señala:
"El presente régimen se aplicará a las siguientes entidades:
a) Las fundaciones, establecimientos, instituciones y asociaciones sin ánimo de lucro que no reúnan los requisitos para disfrutar del régimen fiscal establecido en la Ley 30/1994, de 24 de noviembre, de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General".
Dicha exención, que no requiere declaración expresa sino que su disfrute se produce cuando se reúnen los requisitos legalmente previstos, se extiende a las rentas enumeradas en el apartado 1 del artículo 134, esto es, a:
"a) Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
b) Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan o realicen en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
c) Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el total producto obenido se destine a nuevas inversiones relcionadas con dicho objeto social o finalidad específica".
A tenor de lo dispuesto en el apartado 2 del mismo precepto, "La exención.. no alcanzará a los rendimientos derivados del ejercicio de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni tampoco a los incrementos de patrimonio distintos de los señalados en el apartado anterior".
Finalmente el apartado 3 del citado señala:
"Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Se considerarán incrementos o disminuciones de patrimonio las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél".
Respecto a la obligación de presentar declaración, el apartado 3 del artículo 142 dispone:
"Los sujetos pasivos a que se refiere el capítulo XV del Título VIII de esta Ley estarán obligados a declarar respecto de las rentas no exentas, excepto que dichas rentas estuvieren sujetas a obligación de retener y fueren las únicas que obtengan".
Por tanto, si la entidad consultante obtiene exclusivamente rentas exentas o rentas no exentas sujetas a retención, no estará obligada a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, mientras que si obtiene rentas distintas de las anteriores deberá presentar declaración consignando en la misma dichas rentas.
De lo expuesto se deriva que mientras las subvenciones y donativos que recibiera la Asociación sin ánimo de lucro para atender a sus necesidades no constituyen rentas suejtas, las aportaciones y cuotas soportadas por los asociados estarán sujetas y no exentas siempre que dichas cuotas retribuyan los servicios prestados a los asociados o la utilización de bienes por los mismos, por cuanto que, en tal caso, constituyen rendimientos de una explotación económica. Asimismo son rentas sujetas y no exentas las cantidades entregadas por terceros para asistir a conciertos organizados por la Asociación; para que las cuotas o aportaciones que reciba la Asociación puedan considerarse como donaciones deben concurrir dos notas esenciales: Su carácter voluntario y el ánimo de liberalidad. Esta se manifiesta en la falta de contraprestación u otorgamiento de derechos a los aportantes a cambio del pago.
La ausencia del citado ánimo de liberalidad en el supuesto objeto de consulta impide que tales "aportaciones" puedan calificarse como donaciones.
En contraposición con las subvenciones y donativos que reciba la Asociación para atender a sus necesidades y fines, concedidas sin vinculación alguna con la realización de un concierto, curso.., que constituyen rentas exentas, las ayudas recibidas por la realización de actividades concretas y específicas constituyen ingresos de la explotación, resultando ser rentas no exentas.
El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido establece:
"Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen".
Por su parte, el artículo 5.Uno dispone:
"A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas con el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles en todo caso.
..".
El apartado Dos del mismo artículo señala:
"Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas la de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesionales liberales y artísticas".
Por lo tanto, sólo si la asociación prstara todos sus servicios con carácter gratuito no tendría la consideración de empresario o profesional, ni, en consecuencia, realizará operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la obligación de soportar, cuando proceda, la repercusión del tributo por las adquisiciones e importaciones de bienes que efectúe o, en su caso, por los servicios que reciba.
Si la entidad no realizara exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, deberá ser considerada como empresario o profesional a efectos del Impuesto, adquiriendo la condición de sujeto pasivo por las operaciones sujetas y no exentas que realice los términos previstos en el artículo 4 de la Ley 37/1992, ya reseñado.
En materia de exenciones el artículo 20 de la Ley recoge las relativas a operaciones interiores, entre las cuales en el apartado Uno.14º se dispone lo siguiente:
"14º. Las prestaciones de servicios que a continuación se relacionan efectuadas por entidades de Derecho Público o por entidades o establecimientos cualturales privados de carácter social:
a) Las propias de bibliotecas, archivos y centros de documentación.
b) Las visitas a museos, galerías de arte, pinacotecas, monumentos, lugares históricos, jaardines botánicos, parque zoológicos, y parques naturales y otros espacios naturales protegidos de características similares.
c) Las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiovisulaes y cinematográfi- cas.
d) La organización de exposiciones y maanifestaciones similares".
La exención viene referida a las entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos culturales privados de carácter social que organicen las manifestaciones culturales que se especifican en el precepto legal, prestando los servicios "culturales" al público en general. En ningún caso la exención alcanza a las prestaciones de servicios de que sea destinatario el organizador del evento o actividad cualtural.
Por lo que se refiere al carácter social de la entidad privada, organizadora en su caso de la representación musical, debe estarse a lo previsto en el artículo 20.Tres de la Ley 37/1992 y en el artículo 6 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que disponen lo siguiente:
Ley 37/1992, artículo 20.Tres:
"A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, nno podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.
Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención".
Real Decreto 1624/92, artículo 6:
"Artículo 6. Reconocimiento del carácter social de determinadas entidades o establecimien-tos. Las entidades o establecimientos privados de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de dicha condición de la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial esté situado su domicilio fiscal.
El reconocimiento del carácter social surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará, además, condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, hayan fundamentado el reconocimiento del carácter social de las entidades o establecimientos".
Por lo que se refiere a la cuestión de que la Asociación contrate los servicios profesionales de un asociado, bien como profesional o como trabajador dependiente, ello no determina por si mismo el que la Asociación no pueda tener la condición de entidad de carácter social a efectos de lo previsto en el artículo 20 de la Ley 37/1992, a condición de que estos trabajos desempeñados para la Asociación sean totalmente distintos de las obligaciones y actuaciones que le competen en su dondición de asociado o directivo de la Asociación.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0342-98. Texto en la fuente oficial ↗