Consulta general 0301-97

Dirección General de Tributos · SG de Tributos · 17 de febrero de 1997

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
• Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
• Ley 37/1992 · art. 8 Concepto de entrega de bienes
• Ley 37/1992 · art. 11 Concepto de prestación de servicios
• Ley 37/1992 · art. 20 Exenciones en operaciones interiores

Normativa según la fuente: Ley 18/1991, Art. 78 Ley 37/1992, Art. 4, 5, 8, 11, 20 RD Legislativo 1/1993, Art. 7, 31

Descripción de hechos

La consultante formaliza, como arrendataria, un contrato de arrendamiento con opción de compra sobre una vivienda (en la que pasa a residir, con una entidad mercantil (la cual había adquirido dicha vivienda de un tercero). La consultante satisface una determinada cantidad mensualmente. La opción de compra puede ejercitarse una vez transcurridos quince años.

Cuestión planteada

1--Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Posibilidad de practicar la deducción por adquisición de vivienda. 2--Imposición indirecta.

Contestación

1-- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS.

El artículo 78.Cuatro.b) de la Ley 18/1-991, de 6 de junio, reguladora del Impuesto, reconoce una deducción del 15 por 100 de las cantidades satisfechas en el ejercicio de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo.

Los preceptos que regulan los requisitos y características de esta deducción sólo prevén dos supuestos en los que cabe aplicar la deducción sobre cantidades invertidas previamente a la adquisición de la vivienda habitual, que son los siguientes:

1º.- El depósito de cantidades en Entidades de Crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establecen en el artículo 33 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre.

2º.- En los casos de construcción, la satisfacción por parte del sujeto pasivo de los gastos derivados de la ejecución de las obras o bien la entrega de cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, con los requisitos que se relacionan en los apartados uno, segundo guión, cuatro, cinco y seis del artículo 35 del citado Reglamento.

En consecuencia, en la medida en que, en el supuesto consultado, la transmisión de la propiedad se produzca una vez satisfechas todas las cantidades acordadas (a través del ejercicio de la opción de compra), no cabría la práctica de la deducción por adquisición de vivienda, dado que la operación descrita no encaja en ninguno de los dos únicos supuestos en que la normativa vigente permite la citada deducción respecto de cantidades invertidas con anterioridad a la adquisición de la vivienda habitual.

2-- IMPOSICION INDIRECTA.

Primero.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece que estarán sujetas al tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresa- rial o profesional.

Segundo.- El artículo 8, apartado uno de la citada Ley dispone que "se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes".

El apartado dos, número 5º del mismo artículo dispone que también se considerarán entregas de bienes "las cesiones de bienes en virtud de contratos de arrendamiento-venta y asimila- dos. A efectos de este Impuesto se asimilarán a los contratos de arrendamiento-venta los de arrendamiento con opción de compra desde el momento en que el arrendatario se comprometa a ejercitar dicha opción y, en general, los de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes".

Tercero.- El artículo 11, apartado uno de la Ley 37/1992 establece que "a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes".

El apartado dos, número 3º del mismo artículo dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios las cesiones del uso o disfrute sobre bienes.

Cuarto.- El artículo 20.Uno.23º de la citada Ley establece que estarán exentos del Impuesto los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en su artículo 11, que tengan por objeto edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas.

Por su parte, el número 22º de dicho apartado Uno del artículo declara asimismo exentas las segundas y ulteriores entregas de edificaciones.

Quinto.- En consecuencia con los preceptos indicados, se considera que la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo preceptuado por su Ley reguladora, se considerará "prestación de servicios" sujeta al Impuesto, por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.

No obstante, la operación estará exenta del Impuesto, al tratarse de una vivienda, por aplicación del artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992.

Asimismo, será gravada la operación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, concepto Actos Jurídicos Documentados, al amparo de lo dispuesto en el artículo 31 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley dicho Impuesto, ya que, las opciones contractuales son susceptibles de inscripción en el Registro de la Propiedad bajo determinadas condiciones.

Únicamente puede conceptuarse como "entrega de bienes", a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso nos encontraremos, más que ante una verdadera opción de compra, ante un contrato de promesa bilateral de compraventa: en este supuesto, serán de aplicación todas las normas previstas en el Impuesto sobre el Valor Añadido para las entregas de bienes inmuebles (exenciones, devengo, etc.), por lo que (al resultar aplicable en tal caso la exención por segunda o ulterior entrega de edificación), resultará gravado en este caso por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" (por aplicación del artículo 7-5 del citado Texto Refundido), salvo que se renuncie a la exención en el I.V.A. y se cumplan los requisitos del artículo 20, apartado dos de la Ley 37/1992, del I.V.A., en cuyo caso quedará gravado por este Impuesto. Estos requisitos son: que el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones, circunstancias que no parecen concurrir en el supuesto consultado.

No obstante todo lo anterior, debe señalarse que por los órganos competentes de la Administración tributaria podrá, a la vista del conjunto de circunstancias y datos concurrentes, determinarse la naturaleza de la operación descrita en el escrito de consulta, a efectos de precisar el régimen tributario derivado de la misma.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0301-97. Texto en la fuente oficial ↗