Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0295-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 27 de febrero de 2003

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 9-1º, 20-uno-22º,20-uno-23º, 80-seis, 110

Descripción de hechos

La entidad consultante se dedica a la promoción de bienes inmuebles. Varios de los inmuebles que ha promovido la entidad son arrendados mientras están en expectativa para su venta. Los únicos inmuebles que arrienda la entidad son destinados a ser utilizados exclusivamente como viviendas por parte de sus arrendatarios.

Cuestión planteada

Existencia de un autoconsumo de bienes cuando se produce el cambio de afectación de los inmuebles como consecuencia de su arrendamiento.-Consecuencias de la posterior transmisión de dichos inmuebles,tanto si ésta tiene por destinatarios a los arrendatarios de los mismos como si no es así.

Contestación

1.- De acuerdo con el artículo 9.1º de la Ley 37/1992,de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso los denominados autoconsumos de bienes.

A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de -bienes una serie de operaciones realizadas sin contraprestación, dentro de la que se incluye el cambio de afectación de bienes corporales de un sector a otro diferenciado dentro de la actividad empresarial o profesional.

El mismo artículo 9.1º señala que a efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerarán sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional los siguientes:

a') Aquéllos en los que las actividades económicas realizadas y los regímenes de deducción aplicables sean distintos.

Se considerarán actividades económicas distintas aquéllas que tengan asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de Actividades Económicas.

No obstante lo establecido en el párrafo anterior, no se reputará distinta la actividad accesoria a otra cuando, en el año precedente, su volumen de operaciones no excediera del 15 por ciento del de esta última y, además, contribuya a su realización. Si no se hubiese ejercido la actividad accesoria durante el año precedente, en el año en curso el requisito relativo al mencionado porcentaje será aplicable según las previsiones razonables del sujeto pasivo, sin perjuicio de la regularización que proceda si el porcentaje real excediese del límite indicado.

Las actividades accesorias seguirán el mismo régimen que las actividades de las que dependan.

Los regímenes de deducción a que se refiere esta letra a') se considerarán distintos si los porcentajes de deducción, determinados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 104 de esta Ley, que resultarían aplicables en la actividad o actividades distintas de la principal difiriesen en más de 50 puntos porcentuales del correspondiente a la citada actividad principal.

La actividad principal, con las actividades accesorias a la misma y las actividades económicas distintas cuyos porcentajes de deducción no difiriesen en más 50 puntos porcentuales con el de aquélla constituirán un sólo sector diferenciado.

Las actividades distintas de la principal cuyos porcentajes de deducción difiriesen en más de 50 puntos porcentuales con el de ésta constituirán otro sector diferenciado del principal.

A los efectos de lo dispuesto en esta letra a'), se considerará principal la actividad en la que se hubiese realizado mayor volumen de operaciones durante el año inmediato anterior.

A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, serán actividades distintas las que corresponda a grupos diferentes en la referida clasificación, entendiendo por "grupo" el conjunto de las clasificadas con un desglose de tres dígitos. Respecto de las desarrolladas por la consultante, serán actividades diferentes las siguientes:

- 70.1 Actividades inmobiliarias por cuenta propia (que abarca a la promoción inmobiliaria y a la compraventa de bienes inmobiliarios, ambas por cuenta propia).

- 70.2 Alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia (que abarca tanto el alquiler de viviendas como el de otros bienes inmobiliarios).

- 70.3 Actividades inmobiliarias por cuenta de terceros (que abarca, tanto a los agentes de propiedad inmobiliaria como a la gestión y administración de dicha propiedad).

Para determinar si estas actividades constituyen o no, a su vez, sectores diferenciados de la actividad empresarial, habrá que determinar primeramente cuál es la actividad principal, en atención al volumen de operaciones de cada una de ellas y, en segundo lugar, si existe o no una diferencia superior a 50 puntos porcentuales entre los regímenes de deducción de la actividad principal y de las demás. Si no existe dicha diferencia entre la actividad principal y cualquiera de las demás, todas ellas formarán un único sector de actividad; en otro caso, todas las actividades distintas de la principal, cuyos porcentajes de deducción difieran en más de 50 puntos porcentuales con ella, constituirán un sector diferenciado del de la actividad principal, y esta última actividad con todas aquellas otras cuyos regímenes de deducción no difieran del de ella en más de 50 puntos porcentuales constituirán otro sector diferenciado.

El artículo 20.uno.23º de la misma Ley establece la exención de los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:

a) Terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica.

Se exceptúan las construcciones inmobiliarias dedicadas a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo.

b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.

La exención no es aplicable, de acuerdo con este mismo precepto, a una serie de supuestos que tampoco parecen ser aplicables en este caso.

Considerando que las actividades que realiza la consultante consisten de acuerdo con su escrito de consulta, en la promoción de obra nueva y el arrendamiento de edificaciones exclusivamente destinadas a vivienda, se deduce que la misma presenta dos sectores diferenciados en su actividad, relativas, respectivamente, a la promoción de obra nueva y al arrendamiento de inmuebles.

Por consiguiente, el cambio de afectación de una o varias edificaciones desde el sector diferenciado de promoción inmobiliaria al sector diferenciado de arrendamientos, constituye un supuesto de autoconsumo sujeto al Impuesto.

2.- De acuerdo con el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, están exentas las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.

A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.

El precepto añade varios supuestos adicionales de no exención que no parecen ser aplicables al supuesto que se consulta, según se desprende de su escrito.

3.- Conforme al artículo 80.seis de la Ley 37/1992, si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido.

De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992, la utilización e ininterrumpida de una edificación por un periodo de tiempo superior a dos años por su propietario, por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin operación de compra, consume la primera entrega de dicha edificación de forma que la posterior transmisión de la misma será bien una operación no sujeta, bien una operación sujeta pero exenta, sin perjuicio de la renuncia a la exención.

Excepcionalmente, cuando el adquirente definitivo de la edificación es quien ha utilizado la edificación durante el citado periodo de tiempo, la Ley 37/1992 hace abstracción de esa utilización y considera como primera entrega de la edificación la que se produce y que tiene por destinatario a quien la ha estado utilizando. Por ello, procede igualmente hacer abstracción de las consecuencias jurídico-tributarias derivadas del inicial destino de la edificación a su arrendamiento, lo cual, implica:

a) Considerar que el inicial autoconsumo interno de bienes derivado del destino de la edificación a su arrendamiento ha de entenderse que ha quedado sin efecto.

b) Entender que las cantidades que se han cobrado del destinatario de la operación en concepto de contraprestación de una prestación de servicios de arrendamiento han pasado a configurarse como cantidades a cuenta de una operación sujeta y no exenta como es la primera entrega de una edificación.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Citada después por

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0295-03. Texto en la fuente oficial ↗