Consulta general 0178-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 12 de febrero de 2003
Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗
Normativa
- Ley 37/1992 · art. 98 Nacimiento del derecho a deducir
- Ley 37/1992 · art. 99 Ejercicio del derecho a la deducción
- Ley 37/1992 · art. 104.Dos.2º La prorrata general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 98, 99 y 104-Dos-2º
Descripción de hechos
El consultante -un Ayuntamiento- va a construir un polideportivo municipal, recibiendo una subvención de una Comunidad Autónoma para su financiación parcial. Asimismo, ha enajenado un inmueble, repercutiendo el Impuesto con ocasión de la entrega.
Cuestión planteada
Posibilidad de deducir del importe ingresado por la venta del inmueble, el Impuesto que soporte en la construcción del polideportivo.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido por la letra a) del apartado Uno del artículo 5, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), se reputarán empresarios o profesionales “las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
En este sentido, el apartado Dos del mismo artículo 5 establece lo siguiente:
“Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
Por todo ello, la actividad de gestión de un polideportivo será, con carácter general, una actividad empresarial y el consultante se convertirá en empresario a efectos del Impuesto (si no tuviera previamente dicha condición).
En este sentido, el artículo 111 de la Ley 37/1992, según redacción dada por el artículo 5 de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre (Boletín del 30) de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, establece en su apartado uno que quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.
El artículo 27, apartados 1 y 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31) conforme a la redacción dada a dicho precepto por el Real Decreto 1082/2001, de 5 de octubre (BOE del 6) dispone lo siguiente:
"1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que, en el momento en que
efectuaron dichas adquisiciones o importaciones, tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.
2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualesquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.
A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:
a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.
b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.
c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.
A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones:
a’) La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9º del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.
b’) La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.
d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.
e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional.”
El apartado Dos del mismo artículo 111 de la Ley del Impuesto, continúa diciendo lo siguiente:
“Las deducciones a las que se refiere el apartado anterior se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.”
2.- No obstante lo anterior, el número 13º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, dispone que están exentos los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas y sean prestados por las siguientes personas o entidades:
a) Entidades de derecho público.
b) Federaciones deportivas.
c) Comité Olímpico Español.
d) Comité Paralímpico Español.
e) Entidades o establecimientos deportivos privados de carácter social.
La exención no se extiende a los espectáculos deportivos.
Por su parte el artículo 20, apartado Tres señala que, a efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social -aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1º Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán
ser destinatarios -principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.
Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos -que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.
A las sociedades mercantiles y a las personas físicas no le es por lo tanto de aplicación lo dispuesto en el artículo 20.uno.13º al no tener la consideración de entidad de carácter social.
3.-Considerando lo expuesto, y a los efectos de la deducción de las cuotas soportadas y que le hayan sido repercutidas a la consultante en la construcción del polideportivo, habrán de observarse los requisitos y las limitaciones que se recogen, en cuanto a sus aspectos esenciales, en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En particular, la posible exención a que se ha hecho referencia en el número anterior, imposibilitaría el ejercicio del mencionado derecho, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94 de la Ley del Impuesto, en cuyo apartado Uno se establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(..).”
Adicionalmente, habrá de tenerse en cuenta el cumplimiento del requisito de afectación que regula el artículo 95, en cuyo apartado Uno se establece lo siguiente:
“Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional”.
El apartado Uno del artículo 98 de la Ley, por su parte, establece el nacimiento del derecho a la deducción, con carácter general, “en el momento en que se devengan las cuotas deducibles”.
Tal derecho se ejercitará apartado Tres del artículo 99 de la Ley- “en la declaración liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles, o en los de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho”.
Es de destacar, finalmente, que, de acuerdo con el artículo 104.Dos.2º de la Ley, la subvención concedida por la Comunidad Autónoma de Madrid para la financiación parcial del polideportivo, por considerarse una subvención de capital, se incluirá en el denominador de la prorrata, si bien podrá imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se haya percibido y en los cuatro siguientes, salvo que se haya concedido específicamente para la construcción de dicho polideportivo, en cuyo caso minorará exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas por dicha operación, en la medida en que haya contribuido a su financiación.
4.- En lo que respecta a la posibilidad, aludida por el consultante en su escrito, de compensar el Impuesto devengado y repercutido en la entrega de un inmueble urbano y las distintas cuotas soportadas por la construcción del polideportivo, ello sólo será posible si hay coincidencia entre el período de liquidación en que se devengó la entrega de dicho inmueble (puesta a disposición, de acuerdo con el artículo 75.Uno.1º), y el correspondiente a alguno en los que, de acuerdo con el precitado artículo 99.Tres, y siempre que se esté en posesión de la factura en los términos que establece el mismo artículo 99 en su apartado Cuatro, pueda el consultante ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la ejecución de la obra, considerando, a estos efectos, las limitaciones mencionadas en el punto 3.- anterior.
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0178-03. Texto en la fuente oficial ↗