Consulta general 0157-00

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de febrero de 2000

Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗

Normativa

Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
Ley 37/1992 · art. 20.Uno.23º Exenciones en operaciones interiores
Ley 37/1992 · art. 124 Ámbito subjetivo de aplicación

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 20-Uno-23º, 124

Descripción de hechos

La comunidad titular de montes vecinales en mano común consultante realiza las siguientes actuaciones: a) ha suscrito con la Junta de Galicia un convenio, según un modelo que se acompaña al escrito de consulta, para el desarrollo de la explotación forestal de alguno de los montes de los que es titular. b) explota para uso forestal o ganadero otros terrenos de los que es titular, sin convenio con la Junta de Galicia. c) cede a algunos de sus miembros el derecho del aprovechamiento de pastos en terrenos de los que es titular. d) contrata la cesión temporal de terrenos de los que es titular para la instalación de aerogeneradores en los mismos. e) contrata el paso de líneas de tendido eléctrico por terrenos de los que es titular.

Cuestión planteada

Aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido a las citadas actuaciones.

Contestación

A) Respecto de la explotación forestal de aquellos montes de los que es titular la comunidad consultante que se desarrolla habiendo suscrito a tal fin un convenio con la Junta de Galicia según el modelo que se acompaña al escrito de consulta, pongo en su conocimiento que la Resolución número4/1999, de 3 diciembre, de esta Dirección General (Boletín Oficial del Estado del 14 de enero de 2000), ha señalado lo siguiente en su apartado III:

“1.- (…) en relación con los referidos supuestos en los que se desarrolla la explotación forestal de un monte vecinal en mano común habiendo suscrito para ello la comunidad titular del mismo un convenio con la Consejería de Medio Ambiente de la Junta de Galicia, con las características anteriormente reseñadas, se han suscitado dudas acerca de quién es el titular de la referida explotación forestal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, a efectos de la aplicación por el mismo del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca de dicho Impuesto.

2.- A tal fin, debe tenerse en cuenta que, según lo dispuesto en el apartado uno del artículo 124 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (“Boletín Oficial del Estado” del 29), el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca de dicho Impuesto será aplicable a los titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras en quienes concurran los requisitos previstos en dicha Ley, siempre que no hubiesen renunciado al mismo.

En desarrollo de lo dispuesto en el artículo 124.Uno de la Ley 37/1992, el apartado 2 del artículo 43 de su Reglamento, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (“Boletín Oficial del Estado” del 31), establece que no se considerarán titulares de explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras, a efectos del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, los propietarios de fincas o explotaciones que las cedan en arrendamiento o en aparcería o que de cualquier otra forma cedan su explotación.

3.- Así pues, en el supuesto que se está contemplando, la cuestión a dilucidar es si la comunidad titular del monte vecinal en mano común es también la titular de la explotación forestal de dicho monte, o bien, si la citada comunidad no tiene tal condición por haber cedido el monte para que la explotación forestal del mismo sea efectuada por otra persona o entidad.

4.- Teniendo en cuenta las cláusulas del convenio que rige la relación existente entre la Junta de Galicia y la comunidad titular del monte vecinal en mano común, y la información adicional acerca de la aplicación en la práctica de los convenios facilitada, tanto por la referida Administración Pública como por diversas asociaciones profesionales que agrupan a dichas comunidades, así como la doctrina de este Centro Directivo existente en relación con diversos supuestos de naturaleza similar al tratado en esta Resolución (en particular, en su Resolución de 16 de diciembre de 1985, publicada en el “Boletín Oficial del Estado” del 16 de enero de 1987), esta Dirección General considera que en los casos en los que se desarrolla la explotación forestal de un monte vecinal en mano común, habiendo suscrito para ello la comunidad titular del mis mismo un convenio con las características anteriormente señaladas con la Junta de Galicia, la titularidad de la referida actividad empresarial (explotación forestal), a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en particular, a efectos de la aplicación del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca de dicho Impuesto, corresponde también a la mencionada comunidad.

Ello es así porque es la comunidad titular de montes vecinales en mano común quien resulta ser la propietaria de la masa forestal que se obtiene en dicha explotación, tanto de la que se cree en ejecución del convenio como de la preexistente al mismo, correspondiendo a la Junta de Galicia únicamente un derecho real de garantía sobre una parte de la referida masa forestal (la creada a partir de la entrada en vigor del convenio).

Lo señalado en el párrafo anterior no queda desvirtuado por el hecho de que la Junta de Galicia, por razón del necesario control de la correcta utilización de los fondos públicos comprometidos por la firma del convenio, tenga atribuido el derecho a aprobar las propuestas y proyectos necesarios para el desarrollo de la referida actividad forestal de la que es titular la comunidad, ni por el hecho de que, en el ejercicio de tal derecho y en virtud de los acuerdos existentes entre la referida Administración Pública y la comunidad titular del monte, la Junta de Galicia intervenga en nombre y por cuenta de la comunidad en la adquisición de bienes y servicios destinados a ser utilizados en el desarrollo de la explotación forestal de la que es titular esta última, así como en la venta a terceros de los aprovechamientos del arbolado obtenido en dicha explotación.

5.- En consecuencia, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 84 de la Ley 37/1992, es la comunidad titular de montes vecinales en mano común quien tiene la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que la misma realice en el desarrollo de la referida actividad consistente en la explotación forestal de dichos montes.

6.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 124 de la Ley 37/1992 y en el artículo 43 de su Reglamento, será la referida comunidad titular de la actividad económica consistente en la explotación forestal de los montes quien deberá aplicar en relación con dicha actividad forestal el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo en los casos en que:

- hubiese renunciado a la aplicación de dicho régimen especial, y mientras dicha exclusión surta efectos, según lo dispuesto en el artículo 33 del Reglamento del Impuesto; o

- hubiese quedado excluida de la aplicación del régimen especial por haber superado durante el año inmediato anterior cualquiera de los importes de volumen de operaciones a que se refiere el artículo 43 del Reglamento del Impuesto (cincuenta millones de pesetas en operaciones realizadas en el desarrollo de actividades a las que aplique el régimen especial; setenta y cinco millones de pesetas en operaciones realizadas en el desarrollo de todas sus actividades de carácter empresarial o profesional), computadas según lo previsto en dicho artículo.

7.- En el supuesto de que, según lo señalado en el número 6 anterior, resultase aplicable el régimen especial de la agricultura a la citada explotación forestal de la que es titular la comunidad titular de montes vecinales en mano común, el régimen básico de tributación de dicha actividad por el mencionado régimen especial sería el que se indica a continuación, según lo previsto en el Capítulo III del Título IX de la Ley 37/1992 y en las disposiciones dictadas para su desarrollo:

a) La comunidad no estaría sometida, en lo que concierne a la actividad de explotación forestal del monte a la que resulta aplicable el régimen especial, a las obligaciones de liquidación, repercusión o pago del Impuesto ni, en general, a cualesquiera de las establecidas en los Títulos X (obligaciones de los sujetos pasivos) y XI (gestión del Impuesto) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, con excepción de las contempladas en los números 1º (presentación de declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de la actividad), 2º (solicitud de un número de identificación fiscal y comunicación y acreditación del mismo en los casos en que así esté previsto) y 5º (presentación periódica o a requerimiento de la Administración de información relativa a sus operaciones con terceras personas) del apartado uno del artículo 164 de la citada Ley y de las de registro y contabilización a que se refiere el artículo 47 del Reglamento del Impuesto.

Se exceptúan de lo señalado en el párrafo anterior las siguientes operaciones:

- las entregas efectuadas por la comunidad, de bienes inmuebles que tuviesen la consideración de bienes de inversión para la misma (artículo 108 de la Ley 37/1992) y que hubiese utilizado en el desarrollo de la actividad en régimen especial.

- las importaciones y las adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectuase la comunidad.

- las entregas de bienes y prestaciones de servicios de las que la comunidad fuese destinataria y respecto de las que tuviese la condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que las grava en su condición de destinataria de las mismas, por haber sido realizadas tales operaciones por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español.

b) La comunidad no podría deducir las cuotas soportadas por la misma con ocasión de las adquisiciones o importaciones de cualesquiera bienes y servicios que efectúe, en la medida en que utilice dichos bienes y servicios en la realización de la actividad forestal a la que resulta aplicable el régimen especial de la agricultura.

c) La comunidad tendrá derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere la letra b) anterior, que no pueden ser objeto de deducción por la misma.

En el supuesto de hecho a que se refiere esta Resolución, el derecho de la comunidad a percibir la referida compensación nacerá en el momento en que la misma realice cada entrega de arbolado obtenido en la explotación forestal de que es titular a los empresarios adquirentes del mismo. El importe de la compensación a tanto alzado que tendrá derecho a percibir la comunidad cada vez que realice una entrega del referido arbolado será el resultante de aplicar al precio de venta del arbolado el porcentaje de compensación vigente en el momento que se realice la entrega, no computándose para la determinación de dicho precio los tributos indirectos que pudiesen gravar tales ventas, ni los gastos accesorios o complementarios, tales como comisiones, embalajes, portes, transportes, seguros o gastos financieros, cargados separadamente al adquirente.

Los obligados a efectuar a la comunidad titular de la explotación forestal el reintegro de la compensación a tanto alzado a que se refieren los párrafos anteriores serán los empresarios adquirentes del arbolado.

Los citados empresarios deberán efectuar el citado reintegro en el momento en que les sea realizada la entrega del arbolado, cualquiera que sea el día fijado para el pago del precio que le sirve de base, salvo en el caso en que los interesados acuerden que el pago efectivo de las compensaciones se realice en un momento posterior.

El reintegro de las compensaciones a tanto alzado deberá ser efectuado a la comunidad por los empresarios adquirentes del arbolado mediante los correspondientes recibos que deberán ser expedidos por dichos empresarios por duplicado, y que deberán ser firmados por la comunidad (es decir, por la persona que según los estatutos de la misma esté facultada para ello) o por otra persona autorizada expresamente a tal fin por la misma.

En los citados recibos deberán constar, al menos, los siguientes datos:

- Serie y número. La numeración será correlativa.

- Identificación y domicilio del empresario adquirente del arbolado expedidor del recibo y de la comunidad titular de montes vecinales en mano común vendedora del mismo, con indicación del número o código de identificación fiscal de ambos.

- Descripción del arbolado objeto de entrega, y lugar y fecha de realización de la misma.

- Precio del arbolado objeto de entrega.

- Porcentaje de compensación aplicado.

- Importe de la compensación.

8.- En el supuesto de que, según lo señalado en el número 6 de este apartado III, no resultase aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a la referida explotación forestal desarrollada por la comunidad titular de montes vecinales en mano común, dicha comunidad deberá tributar por la mencionada actividad en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En tal caso, y sin perjuicio de otros aspectos de la tributación por el referido régimen general, la mencionada comunidad:

a) Estará obligada a repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido con ocasión de las ventas de arbolado que realice, al tipo general vigente en el momento en que se produzca el devengo del Impuesto, a los empresarios adquirentes de los referidos bienes, mediante la expedición por dicha comunidad de las correspondientes facturas ajustadas a lo dispuesto en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales.

La comunidad podrá autorizar a otra persona o entidad para que esta última confeccione materialmente tales facturas, debiendo no obstante figurar la comunidad en dichas facturas como expedidora de las mismas y siendo ella la obligada a conservar las copias de las mismas y a efectuar su anotación en el Libro registro de facturas emitidas que deberá llevar a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

b) Tendrá derecho a la deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes y servicios que utilice en el desarrollo de su explotación forestal, en las condiciones y con los requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992”.

B) Respecto de la explotación para uso forestal o ganadero de determinados terrenos de los que es titular la comunidad consultante, realizada directamente por la misma sin mediar convenio con la Junta de Galicia, hay que señalar que tales explotaciones forestales o ganaderas constituyen actividades empresariales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las que es titular dicha comunidad (artículo 5 de la Ley 37/1992), siendo por tanto tal comunidad quién tiene la condición de sujeto pasivo de dicho Impuesto por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que la misma realice en el desarrollo de dichas actividades (artículo 84 de la Ley 37/1992).

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 124 de la Ley 37/1992 y en el artículo 43 de su Reglamento, será la referida comunidad titular de las citadas explotaciones forestales o ganaderas quien deberá aplicar en relación con las mismas el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo en los casos en que:

- hubiese renunciado a la aplicación de dicho régimen especial, y mientras dicha exclusión surta efectos, según lo dispuesto en el artículo 33 del Reglamento del Impuesto; o

- destine los productos naturales obtenidos en las citadas actividades a cualquiera de los fines que se señalan en el artículo 126.Uno de la Ley 37/1992.

Sin perjuicio de lo anterior, y en virtud de lo dispuesto en el artículo 126.dos.3º de la Ley 37/1992, el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca no sería aplicable al conjunto de la actividad ganadera desarrollada por la comunidad consultante en el supuesto de que dicha actividad tenga la consideración de ganadería independiente según las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas (artículo 126.dos.3º de la Ley 37/1992).

En el supuesto de que, según lo señalado anteriormente, no resultase aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a las referidas explotaciones forestal y /o ganadera desarrolladas por la comunidad consultante, dicha comunidad deberá tributar por dicha actividad o actividades por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

C) De conformidad con lo dispuesto en los artículos 4 y 5 de la Ley 37/1992, están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las siguientes prestaciones de servicios efectuadas por la comunidad consultante:

a) cesión a algunos de sus miembros del derecho de aprovechamiento de pastos en terrenos de los que es titular dicha comunidad.

b) cesión del derecho a instalar aerogeneradores y líneas de tendido eléctrico en terrenos de los que es titular la comunidad.

No resulta aplicable a dichas prestaciones de servicios el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, por lo que la comunidad consultante deberá aplicar respecto de las mismas el régimen general del Impuesto.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 20.uno.23º de la Ley 37/1992, están exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las citadas cesiones del derecho de aprovechamiento de pastos, puesto que al ser objeto del contrato el uso y disfrute de los frutos propios del terreno hay que considerar que es el propio terreno el que es objeto de arrendamiento.

Están sujetas y no exentas del impuesto sobre el Valor Añadido las referidas cesiones del derecho a instalar aerogeneradores y líneas de tendido eléctrico.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible de dicho Impuesto en las citadas operaciones sujetas y no exentas del mismo estará constituida por el importe total de la contraprestación de las mismas, con independencia de cual sea la forma en que se determine o la denominación que se le dé. Así, constituyen contraprestación de las referidas operaciones, y forman parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido que las grava, los siguientes importes mencionados en el escrito de consulta: el canon único exigible al inicio de las obras de instalación de los aerogeneradores y el canon anual periódico por cada una de las torretas instaladas; las cantidades por metro que ocupe el tendido de los cables eléctricos de alta tensión. Por el contrario, no constituyen contraprestación de la cesión del derecho a instalar aerogeneradores las indemnizaciones que pueda percibir la comunidad consultante en el supuesto de que la instalación ocasional daños en su propiedad (por ejemplo, en el ganado suelto).

El tipo impositivo aplicable a las referidas operaciones sujetas y no exentas del Impuesto es el tipo general del 16 por ciento previsto en el artículo 90.uno de la Ley 37/1992.

C) Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0157-00. Texto en la fuente oficial ↗