Consulta general 0135-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 30 de enero de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4.Uno Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 75.Dos Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 Art. 4-1, 75-2, 88
Descripción de hechos
El consultante ha acordado transmitir a una promotora un solar de su patrimonio particular, en permuta con varios locales de comercio de los que aquélla construirá sobre el solar. Los locales van a ser cedidos en arrendamiento.
Cuestión planteada
Sujeción de la entrega del solar al Impuesto sobre el Valor Añadido. Devengo del tributo. Obligación de soportar el Impuesto sobre el Valor Añadido por la adquisición de los locales si, transcurrido un año desde la entrega del solar, no se ha producido la repercusión del tributo.
Contestación
A) Fundamentos de Derecho:
1. El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen." Por tanto, no estará sujeta al Impuesto la transmisión de bienes del patrimonio personal del transmitente, aunque éste ejerciera actividades empresariales a las que no tenía afectos los bienes transmitidos.
2. El artículo 75, apartado uno, número 1º de la Ley 37/1992, dispone que dicho Impuesto se devengará "en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente y, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable".
El apartado dos del mismo artículo 75 establece que "no obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente".
3. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 78, apartado uno de la referida Ley, la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
El artículo 79 de la misma Ley establece determinadas reglas especiales para la determinación de la base imponible, indicando en su apartado uno, lo siguiente:
"Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contrapre- stación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior".
4. El artículo 80, apartado cuatro de la citada Ley dispone que "si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido".
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la Resolución vinculante de 16 de Diciembre de 1986, de la Dirección General de Tributos, (Boletín Oficial del Estado de 19 de Enero de 1987) estableció que "las rectificaciones de la base imponible realizadas en virtud de lo dispuesto en el artículo 30, número 4, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido" (que recogía la misma norma que la reflejada en el artículo 80, apartado cuatro de la actual Ley)" producirán efectos en la declaración-liquidación correspondiente al período de liquidación en que se produzcan, siempre que se cumplan los requisitos reglamentarios establecidos al efecto y, en particular, los de índole formal".
5. El artículo 88, apartado cuatro de la referida Ley establece que "se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo".
No obstante, el artículo 89, apartado uno, de la misma Ley establece la posibilidad de rectificar las cuotas repercutidas en un plazo de cinco años desde el momento del devengo, indicando el apartado dos que "lo dispuesto en el apartado anterior también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación."
El apartado tres del mismo artículo prevé varias limitaciones para la realización de tales rectificaciones, que no resultan de interés a efectos de esta consulta.
B) Resolución.
En consecuencia con los indicados preceptos, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
Primero.- De lo indicado en el escrito de consulta se desprende que la entrega del solar por la consultante no se realizó en el ejercicio de actividades empresariales o profesionales por el transmitente. En tales términos, la citada entrega no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Segundo.- La entrega a la consultante de los locales edificados sobre dicho solar está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo. El devengo de dicho Impuesto se producirá en el momento en que el solar se ponga a disposición de la promotora, por cuanto la recepción de dicho solar por ésta supone la percepción como pago anticipado de la total contraprestación de la entrega de las referidas edificaciones.
La base imponible estará constituida por el valor normal en el mercado de las viviendas y locales entregados, debiendo entenderse que dicha valoración ha de efectuarse en el momento en que la entrega se produce, es decir, en el momento en que las viviendas y locales se ponen a disposición de los adquirentes.
Habida cuenta de que el devengo del Impuesto se produjo en el momento en que se adquirieron el precitado solar, la promotora transmitente de los locales debió repercutir en dicho momento sobre los adquirentes el Impuesto correspondiente a dicha entrega, fijando como base imponible el valor que fundadamente estimara que correspondería a la entrega de los locales una vez acabada su construcción. Posteriormente, en el momento en que se realice efectivamente la puesta de lo edificado a disposición de los adquirentes, deberá efectuar la rectificación de la base imponible inicial, repercutiendo al adquirente de los inmuebles la cuota diferencial resultante, al tipo vigente en el momento en que se devengó el Impuesto.
Tercero.- Transcurrido un año desde la entrega del solar sin que la promotora hubiera efectuado la repercusión del Impuesto correspondiente a la entrega de lo edificado, el consultante no estará obligado a soportar la repercusión, salvo que en el momento de la permuta se hubiera expedido la factura o documento análogo por la promotora documentando la operación, en cuyo caso dispondrá de cinco años para rectificar dicho documento y efectuar la repercusión del Impuesto.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0135-98. Texto en la fuente oficial ↗