Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 0092-03

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 24 de enero de 2003

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 8-Dos-2º, 20-Uno-22º, 79 y 84

Descripción de hechos

El consultante es propietario junto con su mujer y otro matrimonio, de dos naves industriales afectas a la actividad de arrendamiento. Van a proceder a la disolución de la comunidad de bienes formada por todos ellos en relación con las naves citadas, adjudicando una nave a cada matrimonio, y compensándose el menor valor de una de ellas a través de la entrega de la diferencia en metálico.

Cuestión planteada

1.- Sujeción y, en su caso, exención de las entregas que se producen por la disolución de la comunidad de bienes.2.- Base imponible en el caso de que la operación estuviera exenta pero se efectuara renuncia por el transmitente.

Contestación

Considerando, como parece desprenderse del escrito de consulta, que la comunidad de bienes no actuó como promotora de las naves que la conforman, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consultan formulada:

1.- El apartado Uno del artículo 4 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) establece:

“Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.

En este sentido, el número 2º del apartado Dos del artículo 8 de la Ley del Impuesto, considera expresamente como entrega de bienes:

“Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los -conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

2.- Por otra parte, el apartado Tres del artículo 84 de la citada Ley 37/1992, otorga la condición de sujetos pasivos del Impuesto a “las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.

3.- De acuerdo con lo expuesto, la operación consistente en la adjudicación a cada comunero de lo bienes que forman una comunidad de bienes, está sujeta al Impuesto por ser una entrega de bienes efectuada por un sujeto pasivo del mismo.

A estos efectos, carece de relevancia que en el ámbito de la legislación civil aplicable en la materia, se entienda que exista o no una transmisión de la propiedad o una mutación del derecho de los comuneros.

4.- Dado que los bienes que van a ser objeto de entrega a cada comunero tienen la naturaleza de edificaciones, las entregas de los mismos como consecuencia de la disolución ya comentada, estarían exentas en virtud de lo dispuesto por el número 22º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto, por no tener la consideración de primera entrega.

En este sentido, el mencionado número 22º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley define primera entrega como la “realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones”.

5.- No obstante lo anterior, la exención comentada podrá ser objeto de renuncia por parte del transmitente, en ese caso la comunidad de bienes, cuando se cumplan los requisitos que establece el apartado Dos del artículo 20 de la Ley del Impuesto:

“Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales. A estos efectos, no se tomará en cuenta para calcular el referido porcentaje de deducción el importe de las subvenciones que deban integrarse en el denominador de la prorrata de acuerdo con lo dispuesto en el número 2º del apartado dos del artículo 104 de esta Ley”.

El cumplimiento de tales requisitos habrá de producirse en atención a las circunstancias de cada adquirente de forma individualizada.

6.- Por lo que respecta a la base imponible de las entregas de edificaciones realizadas por la comunidad de bienes, el apartado Uno del artículo 78 de la Ley del Impuesto la define como la total contraprestación de las operaciones sujetas, procedente del destinatario o de un tercero.

No obstante, en el caso planteado, existe vinculación entre la comunidad de bienes y los comuneros y, además, la entrega de los bienes se va a producir sin que medie contraprestación, sin perjuicio de que ello suponga la existencia de excesos de adjudicación a favor de alguno de los comuneros, así como de las compensaciones que, por este motivo, se pacten entre ellos.

Por ello, hay que acudir al apartado Cinco del artículo 79 de la Ley del Impuesto, donde se establece una regla especial para la fijación de la base imponible cuando “existiendo vinculación entre las partes que intervengan en las operaciones sujetas al Impuesto, se convengan precios notoriamente inferiores a los normales en el mercado”. En este caso, continúa diciendo dicho apartado, “la base imponible no podrá ser inferior a la que resultaría de aplicar las reglas establecidas en los apartados Tres y Cuatro anteriores”.

Considerando la naturaleza de los bienes entregados -bienes inmuebles-, los cuales habrán experimentado una revalorización durante el período al que han estado afectos a la actividad de arrendamiento, es de aplicación la regla 3ª que prescribe el apartado Tres del artículo 79 de la Ley del Impuesto y, por tanto, la base imponible estará constituida por “el valor de los bienes en el momento en que se efectúe la entrega”.

7.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0092-03. Texto en la fuente oficial ↗