Consulta general 0022-16
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de mayo de 2016
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.18º.k)·22º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 108 Concepto de bienes de inversión
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-uno-18-k) y 20-uno-22º; art-108 LMV
Descripción de hechos
Se solicita aclaración y ampliación de la consulta de 10 de marzo de 2016, número V0892-16, en relación con la deducibilidad de las cuotas soportadas por la ejecución de obras relativas a redes de abastecimiento de agua financiada mediante subvenciones.
Cuestión planteada
La que se detalla en los hechos.
Contestación
1.- En la consulta de 10 de marzo de 2016, número V0892-16, este centro directivo estableció lo siguiente:
“1.- (…)
Por consiguiente, los servicios prestados por el Ayuntamiento consultante a que se refiere el escrito de consulta y que abarcan el suministro de agua potable a domicilio, estarán en todo caso sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido debiendo repercutir sobre el destinatario de la operación la cuota correspondiente.
2.- Por otra parte, cuando el Ayuntamiento consultante realice operaciones sujetas y operaciones no sujetas, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por la adquisición de bienes y servicios destinados a la realización de estas operaciones se ajustará a lo establecido en el artículo 93.Cinco de la Ley del Impuesto, que dispone:
“Cinco. Los sujetos pasivos que realicen conjuntamente operaciones sujetas al Impuesto y operaciones no sujetas por aplicación de lo establecido en el artículo 7.8.º de esta Ley podrán deducir las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de unas y otras operaciones en función de un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto, incluyéndose, a estos efectos, las operaciones a que se refiere el artículo 94.uno.2.º de esta Ley. Este criterio deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.
El cálculo resultante de la aplicación de dicho criterio se podrá determinar provisionalmente atendiendo a los datos del año natural precedente, sin perjuicio de la regularización que proceda a final de cada año.
No obstante lo anterior, no serán deducibles en proporción alguna las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios destinados, exclusivamente, a la realización de las operaciones no sujetas a que se refiere el artículo 7.8.º de esta Ley.
Las deducciones establecidas en este apartado se ajustarán también a las condiciones y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley y, en particular, los que se refieren a la regla de prorrata.”.
Debe tenerse en cuenta que este nuevo apartado del artículo 93 de la Ley 37/1992 clarifica la no deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados a la realización de operaciones no sujetas efectuadas por aquellos sujetos pasivos que realizan conjuntamente operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Este régimen de deducción aplicable a los denominados “entes duales” constituye un criterio reiterado de este Centro directivo, determinado a la luz de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, manifestado en su sentencia de 13 de marzo de 2008, Securenta Göttinger Immobilienanlagen, Asunto C-437/06. En esta sentencia se plantea el caso de una entidad (Securenta) que realiza tres tipos de actividades, a saber, en primer lugar, actividades no económicas, no incluidas dentro del ámbito de aplicación del impuesto; en segundo lugar, actividades económicas, incluidas, por consiguiente, en el ámbito de aplicación de dicho impuesto, pero exentas del mismo, y, en tercer lugar, actividades económicas gravadas.
En este sentido, los criterios que deben seguirse para la determinación del régimen de deducciones efectuado por aquellas entidades que tienen carácter dual, esto es, que en el ejercicio de su actividad realizan operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a los preceptos señalados, ya han sido señalados por este Centro Directivo entre otras, en las contestaciones a las consultas de 17 de marzo de 2009 número V5299-09 y de 28 de octubre de 2010 número V2353-10, todas ellas vinculantes, y son los siguientes:
Del total de cuotas soportadas han de quedar excluidas, de principio, las cuotas que se corresponden íntegramente con la adquisición de bienes y servicios destinados, exclusivamente, a la realización de operaciones no sujetas por aplicación del artículo 7.8º de la Ley 37/1992. Dichas cuotas no serán deducibles en ninguna proporción.
No obstante, en relación con las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios destinados de forma simultánea a la realización de operaciones sujetas al impuesto y a aquéllas que no lo estén, se deberá adoptar un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones gravadas, criterio que deberá ser mantenido en el tiempo salvo que por causas razonables haya de procederse a su modificación.
Dentro de este último grupo y cuando se trate específicamente de cuotas soportadas por adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, el artículo 95.Dos de la Ley 37/1992 prescribe que podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.
En una segunda fase, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios que se destinen única y exclusivamente a la realización de operaciones sujetas al Impuesto, más aquéllas que resulten de la aplicación del criterio razonable y homogéneo adoptado por la entidad consultante conforme a lo indicado en los párrafos precedentes cuando se trate de cuotas afectas simultáneamente al desarrollo de operaciones sujetas y no sujetas al Impuesto, serán deducibles siempre que se cumplan el resto de requisitos que para el referido ejercicio a la deducción se establecen en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992, en particular, que se destinen a la realización de operaciones originadoras del derecho a la deducción de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 94.Uno de dicha Ley y que se esté en posesión de una factura que reúna la totalidad de requisitos a que se refiere el artículo 6 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE de 29 de diciembre).”.
2.- Dado que desde entonces hasta la actualidad no ha variado la normativa aplicable al supuesto de hecho planteado, este Centro directivo les reitera la contestación anterior.
No obstante, debe señalarse que a partir del 1 de enero de 2006, y como consecuencia de las modificaciones operadas en la Ley 37/1992 por la Ley 3/2006, de 29 de marzo (BOE de 30 de marzo), la percepción de subvenciones no vinculadas al precio de las operaciones ya no supone limitación alguna en el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado.
Por su parte, las subvenciones vinculadas al precio de las operaciones forman parte de la base imponible de las operaciones, conforme prevé el artículo 78, apartado dos, número 3º, de la Ley 37/1992, y por tanto, se incluyen en el numerador y en el denominador de la prorrata, en el caso de operaciones sujetas y no exentas, o sólo en el denominador de la prorrata en el caso de tratarse de operaciones sujetas y exentas.
No obstante lo anterior, de la información contenida en el escrito de consulta no puede determinarse si las subvenciones percibidas por la consultante son subvenciones vinculadas al precio de las operaciones en los términos previstos en el referido artículo 78.Dos, número 3º, de la Ley 37/1992, que forman parte de la base imponible de las mimas.
3.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Consultas que cita
- V0892-16 1.- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido. 2.- Derecho de deducción.
- V2353-10 Tributación de la operación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.
- V5299-09
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0022-16. Texto en la fuente oficial ↗