Consulta general 0001-20
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 9 de enero de 2020
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 11 Concepto de prestación de servicios
- Ley 37/1992 · art. 69 Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4,5,11,69
Descripción de hechos
La consultante es una sociedad mercantil del sector de los productos petrolíferos que suscribe contratos de arrendamientos de existencias mínimas de seguridad según establece el Real Decreto 1716/2004, de 23 de julio, por el que se regula la obligación de mantenimiento de existencias mínimas de seguridad, la diversificación de abastecimiento de gas natural y la corporación de reservas estratégicas de productos petrolíferos. Uno de los arrendatarios es una entidad con sede en un Estado miembro distinto del Reino de España.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación descrita.
Contestación
1.- De conformidad con el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre) estarán sujetas al impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5 de la Ley 37/1992 señala que:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).”.
Define el artículo 5, en su apartado dos, de la Ley del impuesto las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Adicionalmente, el artículo 11 de la Ley 37/1992 define el hecho imponible prestación de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
De acuerdo con lo anterior, la consultante tiene, a los efectos del impuesto, la condición de empresario o profesional y las operaciones de arrendamiento de existencias mínimas de productos petrolíferos deben ser calificadas como prestaciones de servicios que estarán sujetas al impuesto cuando se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
2.- Las reglas que determinan el lugar de realización de las prestaciones de servicios son objeto de regulación en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, señalando el primero de ellos que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1.º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, lo servicios de arrendamiento de productos petrolíferos prestados por la consultante para una persona o entidad que tuviera la condición de empresario o profesional actuando como tal y cuya sede de actividad, destinataria efectiva de dicho servicio, no se encontrase situada en el territorio de aplicación del impuesto, estarían no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido no debiendo la consultante repercutir cuota alguna del impuesto.
En el escrito de la consulta la consultante cuestiona si dichos servicios estarían exentos del impuesto.
En el caso planteado en el escrito de la consulta, no cabría efectuar dicho análisis pues, como se ha señalado, los servicios de arrendamiento no estarían sujetos al impuesto sobre el Valor Añadido.
Pero, en cualquier caso, debe recordarse que es doctrina de este Centro directivo que los servicios de arrendamiento de productos petrolíferos que se encuentran en régimen suspensivo de los Impuestos Especiales de Fabricación, no pueden considerarse como un servicio directamente relacionado con un bien vinculado al régimen de depósito temporal, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 24 de la Ley 37/1992, y por tanto la exención prevista en dicho artículo no sería de aplicación.
Así se ha expresado en reiteradas ocasiones como en la contestación vinculante a la consulta de 9 de enero de 2013 y consulta número V0052-13 en la que se indica, en relación con el arrendamiento de existencias de productos petrolíferos mínimas que:
“Es el arrendamiento que posibilita el cumplimiento de las exigencias legales lo que determina que se produzca el servicio requerido por el arrendatario.
Este servicio no tiene más relación con los bienes, que en su caso se encontraran en el régimen suspensivo, que la exigencia del legislador de constituir el arrendamiento sobre este tipo de bienes.
El arrendatario entiende que está adquiriendo un derecho que le posibilita el cumplimiento de una exigencia legal, el mantenimiento de las reservas mínimas estratégicas al que está obligado, mediante la imputación como propios de los bienes que tuviera arrendados a libre disposición. El arrendador presta un servicio mediante el cual cede un derecho recíproco y de signo contrario al que adquiere el arrendador, no puede imputar como propias las mercancías que arrienda a los efectos del citado mantenimiento que la Ley le exige.”.
En cualquier caso, debe la consultante tener en cuenta que la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido se produce sin perjuicio de la tributación que proceda en el Estado miembro de destino.
A este respecto, a la consultante incumbe la obligación de declarar dichas operaciones de arrendamiento como prestaciones intracomunitarias de servicios en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias regulada en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), señalando el artículo 78 que:
“Los empresarios y profesionales deberán presentar una declaración recapitulativa de las entregas y adquisiciones intracomunitarias de bienes y de las prestaciones y adquisiciones intracomunitarias de servicios que realicen en la forma que se indica en el presente capítulo.”.
En concreto, de acuerdo con el artículo 79 de dicho Reglamento:
“Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa los empresarios y profesionales, incluso cuando tengan dicha condición con arreglo a lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 5 de la Ley del Impuesto, que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:
(…)
3.º Las prestaciones intracomunitarias de servicios.
A efectos de este Reglamento, se considerarán prestaciones intracomunitarias de servicios las prestaciones de servicios en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entiendan prestadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
b) Que estén sujetas y no exentas en otro Estado miembro.
c) Que su destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal y radique en dicho Estado miembro la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, o que dicho destinatario sea una persona jurídica que no actúe como empresario o profesional pero tenga asignado un número de identificación a efectos del Impuesto suministrado por ese Estado miembro.
d) Que el sujeto pasivo sea dicho destinatario.
(…).”.
A tal fin, deberá incluirse en la declaración recapitulativa la siguiente información, según el artículo 80 del citado Reglamento:
“1. La declaración recapitulativa deberá contener la siguiente información:
1.º Los datos de identificación de los proveedores y adquirentes de los bienes y los prestadores y destinatarios de los servicios, así como la base imponible total relativa a las operaciones efectuadas con cada uno de ellos.
Si la contraprestación de las operaciones se hubiese establecido en una unidad de cuenta distinta del euro, la base imponible de las referidas operaciones deberá reflejarse en euros con referencia a la fecha del devengo.
(…).”.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Consultas que cita
- V0052-13 Si los arrendamientos están exentos.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0001-20. Texto en la fuente oficial ↗