Resolución TEAR de Cataluña 08/04630/2017/00/00

No vinculante · TEAR de Cataluña · 16 de junio de 2020 · TEA 04630/2017

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Normativa

Ley 37/1992 · art. 11.Dos.15º Concepto de prestación de servicios
Ley 37/1992 · art. 20.Uno.3º Exenciones en operaciones interiores

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 11.2.15 · 20.1.3

Asunto

IVA. Exenciones. Prestación de servicios sanitarios. Desarrollo de una aplicación informática para prestar servicios médicos online. No es servicio de intermediación. Art. 20.Uno.3º LIVA.

Criterio

Empresa que desarrolla una aplicación informática para prestar servicios médicos online. Dicha empresa factura a una entidad vinculada que es la que presta los servicios sanitarios y factura a los usuarios finales. La Oficina Gestora considera que la reclamante actúa como intermediaria de servicios sanitarios y califica por ello su actividad como exenta. A juicio del Tribunal la exención no puede extenderse a una intermediación de "segundo nivel". La reclamante se limita a desarrollar una aplicación informática que factura a su entidad vinculada que es la que presta los servicios. La existencia de vinculación entre empresas no es suficiente para afirmar que la externalización de los servicios tiene por objeto obtener la deducción de las cuotas soportadas.

Conceptos: Deducciones · Exenciones · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · IVA soportado · Mediación · Prestaciones de servicios · Vinculación/operaciones vinculadas

Resolución

Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña

ATF2

FECHA: 16 de junio de 2020

PROCEDIMIENTO: 08-04630-2017

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: XZ SL - NIF ...

REPRESENTANTE: ...

DOMICILIO: ... - España

En Barcelona , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

Se ha visto la presente reclamación contra acuerdos dictados por la Administración de la AEAT en .... Por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios y periodos 2014-3T y 4T; 2015-1T, 2T, 3T y 4T; y 2016-1T, 2T, 3T y 4T.

Cuantía: 83.901,96 euros

Referencia: ...1

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.-

En fecha 22 de julio de 2016 fue notificado requerimiento por el que se inició un procedimiento de comprobación limitada del Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2015, periodos 1T, 2T, 3T y 4T.

Constan notificados dos requerimientos en fechas 25 de octubre y 21 de noviembre del mismo año.

SEGUNDO.-

En fecha 19 de diciembre de 2016 fue notificada propuesta de resolución y trámite de alegaciones. En la misma fecha se iniciaron dos procedimientos de comprobación limitada del IVA de los ejercicio y periodos 2014-3T y 4T; 2015-1T, 2T, 3T y 4T.

TERCERO.-

En fecha 13 de enero de 2017 fueron dictados acuerdos de liquidación provisional con el siguiente resultado:

Respecto del periodo 3T del ejercicio 2013:

Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a compensar de cero euros, lo que supone que no procede la compensación del saldo de 4.366,22 euros.

Respecto del periodo 4T del ejercicio 2013:

Respecto del periodo 1T del ejercicio 2014:

Respecto del periodo 2T del ejercicio 2014:

Respecto del periodo 3T del ejercicio 2014:

Respecto del periodo 4T del ejercicio 2014:

Respecto del periodo 1T del ejercicio 2015:

Respecto del periodo 2T del ejercicio 2015:

Respecto del periodo 3T del ejercicio 2015:

Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a ingresar de 439,93 euros, de los que 420,00 euros pertenecen a la cuota y 19,93 euros a los interses de demora.

La cuota a ingresar de 420,00 euros resulta de la liquidación provisional que se adjunta, lo que supone que no procede la compensación del saldo a compensar de 70.648,42 euros.

Respecto del periodo 4T del ejercicio 2015:

Como consecuencia de la comprobación practicada y conforme con la liquidación provisional que se adjunta, resulta una cuota a ingresar de 2.344,29 euros, de los que 2.263,80 euros pertenecen a la cuota y 80,49 euros a los interses de demora.

La cuota a ingresar de 2.263,80 euros resulta de la liquidación provisional que se adjunta, lo que supone que no procede practicar la devolución solicitada en su autoliquidación por 81.638,16 euros.

El motivo de la regularización practicada fue del siguiente tenor, siendo muy similar en los periodos comprobados:

El obligado tributario presenta alegaciones a la propuesta de liquidación, en la fecha de 29 de diciembre de 2016.

En dichas alegaciones manifiesta lo siguiente:

PRIMERO. Que XZ, SL , es una empresa tecnológica de carácter informático, dónde a través de su página web CWV .io y a través de su aplicación de Android ofrece una plataforma informática de consulta online que ofrece terapias de control y mantenimiento a las personas que lo precisan a través de herramientas especializadas para cubrir todas las necesidades de la terapia no presencial, por lo que no implica el desplazamiento de los pacientes.

Siendo un punto de encuentro entre profesionales de la salud el bienestar con particulares/pacientes que necesiten este tipo de servicios.

SEGUNDO. La empresa XZ, SL proporciona servicios informáticos a través de sus plataformas online y a través de su APP y que el personal que ha tenido contratado han sido consultores informáticos y personal de administración, por tanto no cumple ninguno de los dos requisitos establecidos por la normativa vigente para que los servicios prestados por la sociedad estén exentos del IVA.

En el escrito de alegaciones presentado, se reitera en idénticos términos lo ya expuesto en la contestación al requerimiento, detallando en que consiste la aplicación informática que están utilizando, resultando evidente que se trata de una herramienta informática al servicio de los pacientes (enfermos en tratamiento de desintoxicación). Por lo que resulta obvio, que la aplicación informática es como tal una herramienta al servicio de estos enfermos, que evidentemente como tales enfermos deben ser tratados por profesionales médicos.

No alegan nada respecto a lo expuesto por la Administración en relación con la vinculación con la sociedad CWV , entidad que da su nombre a esta aplicación informática y la que cuenta con los pacientes que utilizan este servicio.

Por lo que, la sociedad " XZ, SL ", está actuando como mediadora en la prestación de estos servicios asistenciales, por lo que deben estar en todo caso, exentos por el art. 20 Uno 3º LIVA.

En primer lugar, volver a remarcar que únicamente se trata de manifestaciones, no se aporta ningún elemento de prueba admitido en derecho que acredite que se están llevando a cabo actividades que generan el derecho a deducción de las cuotas soportadas, siendo los únicos documentos justificativos aportados los Estatutos y el alta en el epígrafe del IAE.

El artículo 105.1 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

El artículo 106.1 de la LGT dispone que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

Con arreglo a los principios que rigen la prueba en el ordenamiento jurídico, conforme al artículo 1.214 del Código Civil y el artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, quien alega un derecho debe probar el mismo.

La normativa básica acerca de la carga de la prueba se encuentra en el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria, que dispone: "En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo". Por su parte, el artículo 1214 del C. Civil establece: "Incumbe la prueba de las obligaciones al que reclama su cumplimiento, y la de su extinción al que la opone". Son reiterados los pronunciamiento s judiciales (v.gr. STS 16-11-1977; STS 30-09-1988; STS 27-02-1989; STS 25-01- 1995; STS 01-10-1997) que sientan la doctrina de que, en el ámbito tributario, la prueba de la existencia del hecho imponible y su magnitud económica son carga de la Administración, mientras que al contribuyente le corresponde acreditar los hechos que le favorecen tales como exenciones, bonificaciones, deducciones de cuota etc. los anteriores criterios obviamente han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extremada sencillez la demostración de los hechos controvertidos", como así lo ha declarado la Sentencia de la Audiencia Territorial de Barcelona de 14-06-1989.

En el caso que nos ocupa el obligado tributario es el que pretende hacer valer un derecho que económicamente le beneficia (la deducción de un IVA soportado), por lo que con arreglo a la normativa cita da y a la interpretación que de la misma han realizado los Tribunales, es a dicho contribuyente al que le incumbe la carga de probar la afectación del gasto al ejercicio de una actividad económica sujeta y no exenta, lo cual no se realiza con una mera manifestación.

Cabe DESESTIMAR las alegaciones presentadas, por cuanto la propuesta de regularización formulada por la presente Unidad de Gestión Tributaria se fundamenta en un conjunto de elementos a los que hace referencia el apartado siguiente, considerados suficientes para entender que la cita da propuesta de liquidación es ajustada a derecho, sin que los anteriores argumentos expuestos por el contribuyente en el escrito de alegaciones presentado aporten nuevos datos, hechos o documentos que vayan a modificar la valoración fiscal de las operaciones llevadas a cabo así como las conclusiones obtenidas por la presente Unidad de Gestión Tributaria.

Por lo que cabe confirmar la propuesta de liquidación, debiendo tener en cuenta a tales efectos, que de conformidad con lo dispuesto en el art.105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria (En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo), corresponde al propio sujeto pasivo acreditar el cumplimiento de los requisitos que le dan derecho a la deducción del IVA soportado por la adquisición de todo bien o derecho, atendiendo a lo dispuesto sobre esta materia en la Ley y Reglamento del Impuesto.

Por todo lo expuesto, no habiéndose presentado más medio de prueba que una memoria y el alta en el IAE, se dicta , en consecuencia, la presente liquidación provisional, la cual, por lo que a los fundamentos de derecho se refiere, es reproducción en lo que sigue de la propuesta de liquidación notificada el 19 de diciembre de 2016.

El 22 de julio de 2016 se le notifica al obligado tributario el inicio de un procedimiento de comprobación limitada referente a las autoliquidaciones de IVA 2015, periodos 1t, 2t, 3t y 4t, requiriéndole que aporte los libros registros de facturas expedidas, recibidas y de bienes de inversión.

El obligado tributario atiende el requerimiento el 26 de julio de 2016 aportando el libro registro de facturas expedidas y el libro registro de facturas recibidas.

El 25 de octubre de 2016 se notifica un segundo requerimiento en el que se requiere la aportación de las facturas recibidas de los siguientes proveedores: ' ML ', B...; ' KJ SL ', B....; ' GH SL ', B...., DF, SL ', B....; 'Centre TDR, SA ', A....; ' RSV, SL ', B.... y ' NHB, SL ', B...

Requerimiento atendido el 3 de noviembre de 2016, aportando las facturas soli cita das.

El 21 de noviembre de 2016, se notifica un tercer requerimiento, a la vista de la documentación aportada, en el que se requiere la descripción detallada de la actividad desarrollada y la afectación de las facturas recibidas durante los ejercicios 2013, 2014 y 2015 a dicha actividad.

La sociedad " XZ, SL ", se constituyó en escritura pública el 10 de julio de 2013, con alta en el IAE, en dicha fecha, en los epígrafes 942.9, "Otros servicios sanitarios" y 659.2, "Com. Menor muebles y maquinas de oficina" y domicilio fiscal sito en la calle ....

Constando como administradores de la misma, los Sr. Dxy con NIF .... y Sr. VTR , con NIF .... y como únicos trabajadores de la misma:

(...)

El 23 de noviembre de 2016, previo requerimiento de la administración, la sociedad manifiesta que " es una empresa de tecnología, donde a través de su página web CWV .io y a través de su aplicación de Android ofrece una plataforma de consulta on line que ofrece terapias de control y mantenimiento a las personas que lo precisan a través de herramientas especializadas para cubrir todas las necesidades de la terapia no presencial, por lo que no implica el desplazamiento de los pacientes. A través de esta plataforma se he empezado a utilizar el sistema de videoconferencia para poder dar respuesta a todos los pacientes, siendo un punto de encuentro entre profesionales de la salud el bienestar con particulares/pacientes que necesiten este tipo de servicios.

Que además la empresa tiene otra herramienta informática para dejar de fumar, deja rdefumar. io con su correspondiente aplicación denominada BC , para ello es necesario el asesoramiento informático y de profesionales médicos, esta aplicación es un programa completo para dejar de fumar online."

Desde la constitución de la sociedad en el segundo trimestre del ejercicio 2013, las únicas facturas expedidas son las que constan en el libro registro de facturas expedidas del ejercicio 2015, siendo las de mayor importe a personas o entidades vinculas:

- Centro WV ; A ...., entidad con el mismo domicilio y con el mismo administrador que el obligado tributario. - TSR , SL , entidad cuyo administrador el Sr. xyH, con NIf ...., es el hermano del administrador de la sociedad " XZ, SL ". - NP , ... , B...., entidad cuyo administrador es también el Sr. xyH .

Ascendiendo la base imponible y la cuota de IVA repercutido en el 2015 a un importe de 12.780 y 2.683 euros respectivamente.

No constando en las declaraciones presentadas a lo largo del ejercicio 2016 operación alguna llevada a cabo por la sociedad.

A lo largo del procedimiento de comprobación limitada se han requerido las facturas recibidas de los principales proveedores:

- " ML ", B..., aportando 7 facturas, por un importe total de 81.064,92 euros. Dicha entidad consta de alta en el epígrafe 845 "Explotación Electrónica por terceros", prestando servicios en desarrollo de la aplicación web CWV . io , descripción detallada en las facturas aportadas.

- " KJ, SL ", ..., aportando un total de 7 facturas, por un importe total de 45.520,20 euros. Dicha entidad consta de alta en el epígrafe 844 "Servicios Publicidad, Relaciones Públicas, presentado servicios de consultoría por los servicios prestados en el Proyecto CWV , io y BC , descripción detallada en las facturas expedidas al obligado tributario a lo largo del ejercicio.

- " DF, SL ", ..., aportando un total de 3 facturas por un importe total de 13.915 euros, todas ellas facturadas en concepto de "Desarrollo de la App móvil CWV ".

- "Centre WV SA ",( en adelante CWV ), A..., por un importe total de 13.457,72 euros, procediéndose a continuación a analizar las características de dicha sociedad con mayor detalle dada la vinculación que existe entre la misma y " XZ, SL ".

"Centro WV,SA ", clínica ubicada en la misma dirección que el obligado tributario, en la calle ... , dada de alta en el epígrafe del IAE 951, "Asistencia y Serv. Sociales Disminuidos", constando el Sr. Dxy , como administrador de la misma.

Dicha sociedad presta servicios médicos para desintoxicación de enfermos, actividad exenta en base a lo expuesto en el art. 20 Uno 3º de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Al llevar a cabo una actividad exenta, no consta como sujeto pasivo de IVA y en consecuencia no presenta declaración alguna por este concepto.

"Proyecto CWV ", concepto consignado en las facturas recibidas por XZ, SL , de los proveedores anteriormente cita dos, que parece ser en esencia una aplicación informática del tipo app, o similar, a través del cual los pacientes (clientes) de CWV pueden acceder online o a través del móvil, a la consulta con el profesional médico para poder tratar los problemas o cuestiones relacionadas con su enfermedad. La aplicación informática está directamente vinculada con la asistencia a enfermos, en la medida que son los profesionales médicos quienes prestan el servicio asistencial y los pacientes en cuestión, quienes lo utilizan.

Nos encontramos con XZ, SL una sociedad directamente vinculada con CWV , que está recibiendo facturas de diversas entidades profesionales, la mayor parte de ellas para el desarrollo de una aplicación informática denominada, "Proyecto CWV ". Llegándose a la conclusión que es CWV la entidad que da su nombre a esta aplicación informática y la que cuenta con los clientes (pacientes) que utilizan este servicio.

Por lo que, la sociedad " XZ, SL ", está actuando como mediadora en la prestación de estos servicios asistenciales, por lo que deben estar en todo caso, exentos por el art.20 Uno 3º LIVA y por consiguiente no tener derecho a la deducción del IVA, de acuerdo con el art.94 LIVA.

El art.20 Uno 3º de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que estarán exentas del impuesto la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.

Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:

-Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades.

De acuerdo con lo expuesto, estarán exentos del IVA los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque los cita dos profesionales que presten dichos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad que, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

Según el artículo 94 Uno de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1.º Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. (...)

Constan notificados en fecha 16 de enero de 2017.

CUARTO.-

Contra los anteriores acuerdos interpuso recursos de reposición en fecha 3 de febrero de 2017, que fueron desestimados mediante resolución acumulada de 15 de marzo y notificado el día 20 de ese mismo mes. En esencia se argumenta:

(...) Al respecto de lo anterior, tal y como se estableció en la resolución recurrida, el órgano competente para la resolución de los recursos de reposición considera que el contribuyente realiza servicios de mediación en la prestación de servicios sanitarios exentos. Dichos servicios de mediación tienen, igualmente, la consideración de exentos, no admitiéndose, en consecuencia la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas en base a lo establecido en el artículo 94 de la Ley de IVA, y sin que con la interposición de los recursos de reposición se hayan aportado nuevas pruebas que permitan desvirtuar lo establecido en las resoluciones recurridas. Además, de acuerdo con las autoliquidaciones presentadas durante los años 2013, 2014 y 2015 (e incluso 2016 que no ha sido objeto de regularización) únicamente consta una base imponible de IVA devengado por entregas de bienes o prestaciones de servicios realizados por la sociedad por importe de 12.780 euros, de los cuales, según el libro de facturas expedidas del 2015 aportado en el procedimiento, 8.000 euros corresponden a operaciones realizadas con la sociedad CWV , con la que se encuentra directamente vinculado tal y como se ha acreditado en las resoluciones recurridas. Al respecto, manifiesta en el escrito de reposición que se procederá a reparar en las aplicaciones informáticas aquellos errores que se detectaron durante el 2015. En relación con lo anterior, el artículo 99.Dos de la Ley 37/1992 del IVA establece que las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado, por lo que no habiendo resultado acreditada la realización de operaciones que originan el derecho a la deducción según lo establecido en el artículo 94, no se admite en la presente resolución la deducción de las cuotas soportadas, sin perjuicio de que pueda tener derecho con posterioridad si se produce una alteración del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos.

QUINTO.-

Disconforme con la resolución contra los acuerdos impugnados, en fecha 27 de marzo de 2017 interpuso la presente reclamación económico administrativa.

Seguida la reclamación por sus trámites, puesto de manifiesto el expediente presentó escrito de alegaciones en fecha 14 de noviembre de 2017 aduciendo que es propietario de la marca " CWV .iO", una plataforma informática para la gestión integral de las terapias presenciales y online. Por tanto, no considera que se trate de una empresa mediadora de servicios asistenciales ni tampoco realiza actividad exenta del artículo 20 de la Ley del IVA.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.-

Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.-

Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La validez de los acuerdos dictados en particular si los servicios prestados por la entidad reclamante se encuentran sujetos y no exentos o exentos en virtud del artículo 20.Uno.3º de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido. TERCERO.- Al objeto de abordar la cuestión planteada procede, en primer lugar, sintetizar los hechos puestos de manifiesto a lo largo de las actuaciones realizadas:

En cuanto a su actividad se trata según expone de " una empresa de tecnología, donde a través de su página web CWV . io y a través de su aplicación de Android ofrece una plataforma de consulta on line que ofrece terapias de control y mantenimiento a las personas que lo precisan a través de herramientas especializadas para cubrir todas las necesidades de la terapia no presencial, por lo que no implica el desplazamiento de los pacientes. A través de esta plataforma se ha empezado a utilizar el sistema de videoconferencia para poder dar respuesta a todos los pacientes, siendo un punto de encuentro entre profesionales de la salud el bienestar con particulares/pacientes que necesiten este tipo de servicios. Que además la empresa tiene otra herramienta informática para dejar de fumar, dejardefumar. io con su correspondiente aplicación denominada BC , para ello es necesario el asesoramiento informático y de profesionales médicos, esta aplicación es un programa completo para dejar de fumar online ."

En cuanto a las facturas emitidas por sus servicios prestados son las siguientes:

Centro WV ( CWV ): esta sociedad es la que presta servicios médicos para desintoxicación de enfermos, actividad exenta en base a lo expuesto en el art. 20 Uno 3º de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

TSR, SL

NP , SL

Por lo que se refiere a las facturas recibidas, las mismas se identifican como Proyecto CWV ".

En base a dichos hechos la Oficina Gestora, en esencia, concluye:

CUARTO.-

Como resulta del fundamento anterior, la Administración llega a la conclusión que los servicios prestados por la reclamante (a partir en esencia de la vinculación) tienen su encaje en el presupuesto de hecho del artículo 20.Uno 3º de la Ley del IVA, a pesar de no ser prestados directamentre sino en su condición de mediador o intermediario de quienes realmente los prestan.

A estos efectos es de reproducir la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos, V2636-19 de 26 de septiembre. Se trata de un supuesto en que " La entidad consultante presta servicios sanitarios por medio de una aplicación de telefonía o "app" de su propiedad. Se pone en contacto a los pacientes-clientes de la consultante- con los médicos que trabajan en el hospital, proveedor de estos servicios, y la consulta sanitaria se hace a través de la aplicación (...) La consultante contrata con un hospital la prestación de servicios sanitarios que luego presta en su propio nombre a sus clientes-usuarios". El Centro Directivo argumenta:

El artículo 20, apartado uno, número 3º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que estarán exentas del Impuesto:

"(...)"

Dicho precepto condiciona pues la aplicación de la exención a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:

- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.

- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración".

Por tanto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados materialmente por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque dichos profesionales actúen por medio de una sociedad mercantil y, ésta, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.

2.- El artículo 11, apartado uno de la citada Ley preceptúa que, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

El apartado dos, número 15º de dicho precepto dispone que, en particular, se considerarán prestaciones de servicios, "Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios."

En el caso consultado el proveedor de servicios sanitarios, el hospital, facturaría por los servicios de atención sanitaria al consultante, y posteriormente el consultante facturaría estos servicios a los usuarios o clientes.

Por lo tanto en las operaciones realizadas en las que la consultante actúa en nombre propio, debe entenderse, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, que recibe y presta por sí mismo los servicios sanitarios objeto de consulta.

(...)

En el presente supuesto no estamos en presencia de una mediación en nombre propio a la que resulta aplicable el artículo 11.Dos.15 LIVA, sino una mediación, podría llamarse, de segundo nivel.

Avanzamos ya la anulación de los acuerdos dictados por cuanto el propio acuerdo está reconociendo en su discurso que la empresa reclamante estaba desarrollando una aplicación informática para dispositivos móviles y que sería utilizada por los pacientes de una empresa vinculada, que es, en definitiva, lo que se alega por la parte en esta Sede.

Pues bien a juicio de este Tribunal, el supuesto de hecho no tiene su encaje en la norma del IVA indicada, artículo 20.Uno.3º LIVA, por cuanto la empresa aquí reclamante se limita a desarrollar una aplicación informática que factura a su entidad vinculada que es la que presta los servicios, en su caso, como mediadora entre paciente y profesionales sanitarios y cuya exención no se cuestiona.

QUINTO.-

A este respecto el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria al que se remite el artículo 214 de la citada norma, dispone que, " En los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo ", precepto éste que obliga de modo igual al contribuyente como a la Administración, y que viene a reproducir en materia tributaria lo dispuesto por el ya derogado artículo 1.214 del Código Civil.

La regla general contenida en tales preceptos, que no constituye una regla de valoración probatoria, sino de carácter procesal, cual es la distribución de la carga de la prueba entre las partes, ha sido objeto de matización por reiterada jurisprudencia, en aplicación de la que podría llamarse Teoría de la proximidad al objeto de la prueba; así, el Tribunal Supremo se ha pronunciado (sentencias de fechas 13 de diciembre de 1989, 6 de junio de 1994, 13 de octubre de 1998 y 26 de julio de 1999, entre otras), entendiendo que dicha regla general no es absoluta ni inflexible, debiendo adaptarse la misma a cada caso, según la naturaleza de los hechos afirmados o negados, en atención a criterios de normalidad, disponibilidad y facilidad probatoria. Por otra parte, tal doctrina ha sido recogida de manera expresa por la normativa, pues disponiendo el artículo 217 de la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, que corresponde de manera genérica al actor la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda el efecto jurídico correspondiente a sus pretensiones, tal afirmación viene matizada en el punto 6 de dicho precepto, al establecerse que, " para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio ".

Por otro lado, cumple recordar el artículo 108.4 de la LGT, que dice " Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano ".

En el presente caso, corresponde a la Administración probar que la actividad desarrollada por la entidad constituye un servicios de mediación en servicios asistenciales sujeta pero exenta y que por ello no daría lugar al derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En definitiva, calificar sus servicios no como derivados de una actividad de servicios informáticos sino como una actividad asistencial a personas físicas . SEXTO.- Como deriva de las actuaciones y se ha reproducido extensamente en los antecedentes en el acuerdo dictado, la Administración califica la vinculación entre empresas como un instrumento para obtener una deducción y/o devolución de cuotas del IVA, de forma que, de realizarse el desarrollo de la aplicación informática en el seno de la empresa de asistencia sanitaria no hubiera procedido tal deducción y/o devolución de cuotas del IVA. Este planteamiento, conduce a la conclusión de que la "verdadera" actividad del reclamante es la de tipo sanitaria, y a pesar de que la oficina gestora también reconoce la realización de prestaciones de servicios en el 2015 sujetas y no exentas, procede a la minoración total de las cuotas soportadas y deducidas en los tres ejercicios comprobados. El hecho de externalizar servicios necesarios para la actividad, ya sean realizados por terceros ajenos o vinculados a la empresa cliente, no es, a priori, contrario al ordenamiento jurídico ni fiscal. Cuestión distinta es que de ello derive un fraude a la Hacienda Pública, por concurrir elementos propios de los calificados como negocios anómalos, cuestión que en el presente caso no ha sido examinado, como no podía ser de otra manera dada la naturaleza de la comprobación, por el órgano de aplicación de los tributos.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR la presente reclamación, anulando el acto impugnado.

Fuente: TEAR de Cataluña, reclamación 08/04630/2017/00/00. Texto en la fuente oficial ↗