Resolución TEAC 00/03461/1998/00/00
Doctrina · TEAC · 15 de noviembre de 2000 · TEA 03461/1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 8.Dos Concepto de entrega de bienes
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 20.1.22 · 8.2 · OM MEH 29/02/1988 IVA Aclaración sobre no sujeción y de las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido del Acuerdo sobre Asuntos Económicos con la Santa Sede · 2 · Santa Sede. Acuerdo España/Santa Sede sobre asuntos económicos de 03/01/1979 · 4.1.c)
Asunto
IVA. Exenciones de ejecuciones de obra sobre bienes inmuebles de la Iglesia Católica. Necesidad de cumplir con los requisitos de aportación de materiales y de construcción o reahabilitación para que proceda la exención como entregas de bienes.
Criterio
La exención a la que se refiere la Orden de 29 de febrero de 1988, aunque tiene un cierto carácter subjetivo por cuanto está dirigida a las entregas de bienes inmuebles hechas a la Iglesia, exige para ser tenida en cuenta que se trate de verdaderas entregas, calificadas como tales por la normativa del IVA. Esa normativa exige, tras la entrada en vigor del Real Decreto Ley 12/95 (01-01-1996), en cuanto a las ejecuciones de obras dos requisitos: Que la aportación de materiales exceda del 20% de la base imponible y que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación.
Unificación de criterio.
Criterio reiterado en RG 00/3538/2000 (09-10-2002)
Conceptos: Construcción · Ejecución de obra · Exenciones · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Rehabilitación
Resolución
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-
El recurso ha sido promovido en tiempo y forma por persona legitimada para ello y este Tribunal Central es competente para conocerlo en función de sus circunstancias, de conformidad con lo establecido en el vigente Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Económico-Administrativas, aprobado por Real Decreto 391/96, de 1 de marzo. La cuestión a dilucidar en este expediente es la aplicación de la exención establecida en el artículo IV, letra c) del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos de 3 de enero de 1979 a las obras efectuadas en la fachada de l
SEGUNDO.-
En primer lugar, es necesario poner de manifiesto el particular horizonte temporal de la cuestión controvertida, por estar referida a un expediente iniciado en virtud de una solicitud presentada el 15 de noviembre de 1995 (relativa a unas obras no iniciadas en esa fecha) y resuelto mediante acuerdo adoptado el 25 de marzo de 1996, cuando ya estaba en vigor la nueva redacción del artículo 8.Dos de la Ley 37/92 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en virtud del Real Decreto-Ley 12/1995, de 28 de diciembre, que entró en vigor el 1 de enero de 1996. No obstante cual fuera la normativa aplicable al dictar el acto administrativo denegatorio de 25 de marzo de 1996 y referido a unas operaciones iniciadas y por tanto, con devengo del Impuesto en ese mismo año, conviene recordar aquí cuál ha sido la doctrina mantenida por este Tribunal Central estando vigente la redacción original de la Ley 37/92 y tras la modificación anteriormente referida.
El artículo IV de este Acuerdo establece a favor de, entre otras entidades, las Órdenes y Congregaciones religiosas, la exención total de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de la caridad. Al introducirse el Impuesto sobre el Valor Añadido por la Ley 30/85, de 2 de agosto, y someterse al mismo operaciones anteriormente sujetas a otros impuestos, fue necesario concretar la forma de aplicar en este concepto tributario la exención reconocida por el Acuerdo señalado. Para ello se dictó la Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 29 de febrero de 1988, en la que se establece en su apartado segundo que: “La exención declarada en el artículo IV, número 1, apartado c), del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de enero de 1979, se entenderá igualmente aplicable al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando se trate de entregas de bienes inmuebles sujetas al mismo, en virtud del artículo 9º del Reglamento de 30 de octubre de 1985, y siempre que concurran, además los siguientes requisitos: a) Que los adquirentes de los bienes sean la Santa Sede, la Conferencia Episcopal, las diócesis, las parroquias y otras circunscripciones territoriales, las Órdenes y congregaciones religiosas y los Institutos de vida consagrada, sus provincias o sus casas; b) Que los bienes se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado o al ejercicio de la caridad; c) Que los documentos en que consten dichas operaciones se presenten en la dependencia competente de la Delegación o Administración de Hacienda, en cuya circunscripción radique el domicilio fiscal de las entidades, acompañando certificación del Obispado de la Diócesis expresiva de la naturaleza de la entidad adquirente y del destino de los bienes”.
El artículo 9 del Reglamento del Impuesto al que se remite la anterior Orden Ministerial, así como la redacción original del artículo 8 Dos de la actual Ley del I.V.A., incluían expresamente dentro del concepto de entregas de bienes las ejecuciones de obra inmobiliaria en la que el coste de los materiales aportados por el empresario excediese del 20% de la base imponible, sin hacer referencia alguna al objeto de dicha obra. El fallo del Tribunal Regional considera que puesto que en el presente supuesto se da el requisito anteriormente señalado, no resulta procedente denegar la aplicación de la exención postulada por los motivos esgrimidos por el órgano gestor.
Es doctrina reiterada de este Tribunal Central manifestada en diversas resoluciones, entre las que se pueden citar la de 14 de enero de 1999, que si fuera aplicable al presente caso la redacción original del artículo 8.Dos de la Ley del Impuesto, admitir una interpretación distinta a la contenida en la Resolución del Tribunal de Primera Instancia, supondría limitar el ámbito de la exención prevista en el Acuerdo de 3 de enero de 1979 en cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido, pues la Orden Ministerial que aclara ese alcance, consciente de que con la introducción de este nuevo Impuesto no se reproduce exactamente el sistema establecido por el desaparecido Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas y por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, se remite a la totalidad del artículo 9 del Reglamento del I.V.A., sin excluir ninguno de sus supuestos. Asimismo, tiene declarado este Tribunal Central que los requisitos previstos por los artículos 13.1.22 y 57.3, invocados por el Centro Directivo recurrente, se establecen para un supuesto distinto al que aquí nos ocupa, pues mientras en dichos artículos se prevé la aplicación de una exención o un tipo impositivo reducido atendiendo al objeto de la operación sujeta, la exención analizada en la presente resolución tiene carácter esencialmente subjetivo por referirse a las entidades religiosas enumeradas en el punto 2º.a) de la Orden de 29 de febrero de 1988 a las que se haga entrega de bienes inmuebles, sin que quepa excluir, por tanto, las ejecuciones de obra inmobiliarias calificadas como tales entregas de bienes por la normativa del Impuesto, aun cuando su objeto no sea la construcción o rehabilitación de edificaciones.
TERCERO.-
No obstante lo expuesto anteriormente, hay que tener presente que el artículo 8.Dos de la Ley del I.V.A. ha sido modificado por el Real Decreto Ley 12/95 de 28 de diciembre, siendo su redacción desde 1 de enero de 1996, la siguiente: “También se considerarán entregas de bienes: 1º Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación en el sentido del artículo 6 de esta Ley, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 20% de la base imponible”.
La modificación de la Ley del Impuesto necesariamente ha de afectar al alcance de la exención establecida en el Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, pues, como ya se ha indicado, la Orden Ministerial que permite aplicar dicha exención a una figura impositiva inexistente el 3 de enero de 1979, en una adecuada interpretación de lo previsto en el mencionado Acuerdo, declara exentas las entregas de bienes inmuebles en ciertas condiciones, remitiéndose expresamente al concepto de entrega de bien inmueble establecido en la normativa reguladora del Impuesto, de forma que si se modifica éste, necesariamente se modifica el ámbito de aplicación de la exención.
En este sentido, este Tribunal ha establecido en recientes resoluciones, como las de 12 de enero, 10 de febrero, 9 de junio y 4 de octubre de 2000, que desde 1 de enero de 1996, la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido establecida en el Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede, cuando esté referida a una ejecución de obra inmobiliaria queda limitada a aquéllas cuyo objeto sea la construcción o rehabilitación de una edificación, porque sólo estas constituyen entregas de bienes a efectos del Impuesto.
En cuanto a la remisión al concepto de rehabilitación definido en el artículo 20.Uno.22 de la Ley 37/92 como la “reconstrucción de edificaciones mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas, cubiertas y otras análogas, siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25% del precio de adquisición...”, ha de señalarse que este concepto resulta aplicable no sólo a los efectos de la exención regulada en dicho número del artículo 20.Uno, sino en general, “a los efectos de esta Ley”, como se indica expresamente al inicio del párrafo que contiene la definición transcrita, sin que el artículo 8.Dos.1º señale que haya de ser otro el sentido del concepto “rehabilitación” a los efectos de calificar una ejecución de obra inmobiliaria como entrega de bienes.
En consecuencia y
POR LO EXPUESTO,
El TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el
contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de nº de relativa a por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al año 1996 y cuantía inferior a 5.000.000 pesetas, ACUERDA: Estimar el presente recurso, si bien por los fundamentos de la presente resolución, declarando que la exención analizada en la presente resolución tiene carácter subjetivo por referirse a las entidades religiosas enumeradas en el punto 2º.a) de la Orden de 29 de febrero de 1988 a las que se haga entrega de bienes inmuebles, sin que quepa excluir, por tanto, las ejecuciones de obra inmobiliarias calificadas como tales entregas de bienes por la normativa del Impuesto.
Fuente: TEAC, reclamación 00/03461/1998/00/00. Texto en la fuente oficial ↗