Resolución TEAR de Murcia 30/02209/2021/00/00

No vinculante · TEAR de Murcia · 31 de marzo de 2022 · TEA 02209/2021

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Normativa

Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
Ley 37/1992 · art. 94 Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción

Normativa según la fuente: RD 1065/2007 Reglamento Proc. Gestión e Inspección y N.Comunes de Aplicación · 14.2 · Ley 37/1992 Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · 92 · 94

Asunto

Devolución de cuotas indebidamente repercutidas. Incumplimiento del requisito de ingreso de dichas cuotas a la Hacienda Pública.

Criterio

La Adm inistración tributaria ha comprobado la situación tributaria de la entidad que ha repercutido indebidamente el tributo, habiendo determinado mediante liquidación, que por lo que consta a este Tribunal ha devenido firme, que la comunidad de propietarios realiza una actividad sujeta y exenta y en consecuencia que no otorga el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado, en virtud de los artículos 92 y 94 LIVA.

Por lo que se concluye que no procede e l reconocimiento del derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas a la reclamante pues no teniendo la Comunidad de Propietarios que efectuó la repercusión, derecho alguno a la deducción de las cuotas soportadas, no consta que las mismas hayan sido ingresadas en el Tesoro Publico pues la autoliquidación presentada por el período de referencia, 4T/2017, tuvo un resultado a compensar de 25.336,40 euros.

Conceptos: Declaraciones/autoliquidaciones · Devoluciones · Impuesto sobre el Valor Añadido IVA · Ingresos · Rectificación · Repercusión · Requisitos

Resolución

Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Región de Murcia

PLENO

FECHA: 31 de marzo de 2022

PROCEDIMIENTO: 30-02209-2021

CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA

NATURALEZA: RECLAMACION UNICA INSTANCIA GENERAL

RECLAMANTE: Axy - NIF ...

DOMICILIO: ...

En Murcia , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El día 18/06/2021 tuvo entrada en este Tribunal la presente reclamación, interpuesta en 21/05/2021 contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación Número de recurso (Expediente/Referencia) : 2020...20T RGE...20 que había sido notificado en fecha 23/04/2021, dictado por la Administración de MUNICIPIO_1 .

El interesado presentó solicitud de rectificación de autoliquidación del modelo 303 IVA del cuarto trimestre del ejercicio 2017 presentada por la Comunidad de Propietarios X con NIF ... y de la que resultaba una cuota a compensar por importe de 17.448,70 euros.

El fundamento de esta solicitud, consistía en lo siguiente, según resulta de sus manifestaciones:

Que doña Axy y don Bts que instan este procedimiento de rectificación de autoliquidaciones, habían adquirido por compraventa según escritura de fecha ... de 2017, una vivienda y sus anexos, en el denominado Edificio Residencial X , que había sido adquirido a la Comunidad de Propietarios de este edificio; que el precio de la vivienda más sus anexos se fijó en la cantidad de 30.000,00 euros más el 10 por ciento en concepto de IVA que se cuantificó en la cantidad de otros 30.000 euros. Que estas cantidades fueron debidamente pagadas a la Comunidad de Propietarios.

Que, respecto a esta compraventa, en fecha 8 de enero de 2020 los recurrentes recibieron otras liquidaciones provisionales de la Consejería de Hacienda de la Comunidad Autónoma en donde se realizaba una liquidación provisional en relación con la adquisición del inmueble, al entender que como la anterior venta no constituía una primera transmisión del inmueble, la operación no estaba sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Por tal motivo, y dada la doble tributación por tributos incompatibles, se solicitaba la rectificación de la declaración del Impuesto del vendedor, para que ser resarcidos de la cuota sobre el Valor Añadido que les fue repercutido en la transmisión de los inmuebles.

SEGUNDO.- El acuerdo de resolución contiene la siguiente motivación:

" Plantea el procedimiento, las siguientes cuestiones a decidir:

La primera, si la transmisión del inmueble está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, o bien al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por lo que previamente deberá resolverse sobre:

a. Si la Comunidad de Propietarios actúa como sujeto pasivo del Impuesto con obligación de repercutir cuotas de IVA y, por tanto, deducir las cuotas que soporte en el ejercicio de la actividad, y:

b. Si se trata de una primera o segunda transmisión de la vivienda, en cuyo caso, estaría sujeta o exenta del IVA, como así lo entiende la Consejería de Hacienda como fundamento para practicar liquidación sobre Transmisiones Patrimoniales.

La segunda, examinar si estamos en algún supuesto de modificación de la base imponible del tributo que obligue a la Administración a reembolsar las cuotas indebidamente repercutidas.

Resolviendo la primera cuestión, de la documentación incorporada al expediente a que se ha hecho referencia, permite afirmar que los que promovieron los inmuebles del edificio Residencial X de MUNICIPIO_1 fueron los propietarios individualmente considerados y no la Comunidad de Propietarios, es decir, fueron los propietarios los que ordenaron los medios constituyéndose en sujeto pasivo del Impuesto de conformidad con lo establecido en los artículos 5 y 84 LIVA que comprende aquéllos casos, en los que la finalidad de la promoción hubiera sido la venta, adjudicación o cesión por cualquier otro título, aunque sea ocasionalmente.

Sobre dicha base, la venta de los denominados bienes procomunales entre los que se encontraba la vivienda transmitida a los solicitantes, por parte de la Comunidad, según reflejan las escrituras de referencia, constituye una segunda entrega, sujeta y exenta de conformidad con lo establecido en el artículo 20 Uno 22º LIVA. Y ello es así porque si quienes promovieron los bienes procomunales fueron los propietarios y quien los enajena es la Comunidad, a efectos de IVA se ha producido una primera transmisión por parte de los propietarios a la Comunidad. A esa misma conclusión ha llegado la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia que ha considerado que las ventas de bienes procomunales a particulares está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales porque constituye segunda entrega. Una copia de dicha resolución se ha incorporado al expediente.

Las escrituras de referencia son las siguientes: Escritura ...3 de .../2015 de Extinción de la Propiedad Horizontal, Declaración de Obra Nueva, Reconstrucción y División de la Propiedad Horizontal y Escritura ... de .../2017 de Declaración de Nuevos Elementos de la Propiedad Horizontal).

A continuación, se relacionan todos aquellos datos que ponen de manifiesto que la promoción de la reconstrucción de los inmuebles del Residencial X de MUNICIPIO_1 se ha llevado a cabo por todos y cada uno de los vecinos y no por la Comunidad de propietarios. Los documentos a los que se alude se han incorporado al expediente electrónico.

Según la licencia de obras concedida por el Ayuntamiento la solicitud la realizan la totalidad de los vecinos.

El Contrato de ejecución de las obras fue suscrito por todos los propietarios a título individual y la UTE contratada para la reconstrucción ha facturado a cada uno de los propietarios.

Según Escritura número ...3 de .../2015 de Extinción de la Propiedad Horizontal, Declaración de Obra Nueva por Reconstrucción y División en Propiedad Horizontal, promueven todos y cada uno de los vecinos, pero se construyen más departamentos de los que había inicialmente.

Destacan al respecto los siguientes párrafos de la escritura:

Página 313: "Cada propietario está construyendo sus propios departamentos cuya propiedad les pertenece desde un principio en virtud de convenio expreso y en este acto se determinan las titularidades de los mismos...;" Página 331-334: Estatutos de la Propiedad Horizontal: se atribuye a los propietarios libertad absoluta sobre sus propiedades a los efectos de agregar, dividir, segregar, ..fijar unilateralmente nuevas cuotas de participación sin necesidad de aprobación por la Junta de propietarios...; Página 342: Declaración de nuevos elementos de la propiedad horizontal y actos de disposición sobre los mismos. En dicho apartado se identifican una serie de viviendas, plazas de garaje, ...;que han sido objeto de inscripción como elementos procomunales de la propiedad horizontal con destino específico para su venta y aplicación de los importes que se obtengan de la misma a reintegrar a los copropietarios en la misma proporción en que éstos hayan contribuido a su construcción (aproximadamente 8 áticos, 10 trasteros, 10 plazas de garaje (leer con detenimiento la página 360) Página 361: "Al amparo de la libertad de pacto establecida en el artículo 392 del Código Civil se regula expresamente que los actos de disposición sobre las nuevas fincas creadas podrán ser realizados por el Presidente de la Comunidad de Propietarios que se constituye cuando se adopte tal acuerdo con el consentimiento de los partícipes que representen los 2/3 de la Comunidad" Ciertamente, la condición de sujeto pasivo de una CB exige, a tenor de lo establecido en el artículo 84. Tres LIVA en conexión con el artículo 5 LIVA, que dicha entidad constituya una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición y que realice operaciones sujetas al Impuesto. En este sentido, la consulta DGT V1975-17 indica lo siguiente:

"En consecuencia, la adquisición pro-indiviso de un inmueble por dos personas determina la existencia de una comunidad de bienes. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos.

No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto.

La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los copropietarios del inmueble arrendado requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.

En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos, y no la entidad, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto viniendo estos obligados al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales deducidas de la normativa del Impuesto y, esencialmente, las contenidas en el artículo 164.Uno de la Ley 37/1992, entre ellas la obligación de emitir factura, cada uno en función de su alícuota parte en la propiedad del inmueble.

En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo." A la vista de todo ello, puede concluirse que, en este caso concreto, la comunidad constituida sobre el solar no se ha convertido en sujeto pasivo el IVA, sino que tal condición ha recaído en los propietarios, en la medida en que tuvieran intención de entregar o ceder posteriormente los inmuebles reconstruidos.

Todo ello, se desprende, tanto de la documentación a que se ha hecho referencia, como de los actos previos y coetáneos de los propios copropietarios del inmueble, que asumieron por ellos mismos la reconstrucción del inmueble.

Es de destacar que cuando se reconstruye el edificio el número de viviendas construidas es superior a las inicialmente existentes, y que una de ellas, en unión de sus anexos, es la que se transmite a los solicitantes de manera que cada propietario promueve la construcción además de su propia vivienda y en su caso de los locales y/u otras viviendas que pudieran destinar a la venta o al alquiler, la de una parte proporcional de las nuevas viviendas. Estas viviendas que exceden a las que existían construidas antes de la demolición son las se destinan, según las escrituras de referencia, en todo caso a la venta.

Sobre dicha base y partiendo de que los promotores de las nuevas viviendas son los propietarios individualmente considerados y no la comunidad de bienes que se constituye como consecuencia de la propiedad en común de las viviendas nuevas, todos y cada uno de los propietarios son sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido de conformidad con los artículos 5 y 84 de la LIVA.

A estas viviendas nuevas las escrituras de referencia las denomina elementos procomunales. Resulta dudoso, a nuestro entender, que dichas viviendas nuevas respondan al concepto de elemento procomunal (cuya definición se recoge más abajo) fundamentalmente porque su destino común conlleva que estos elementos no tengan cuota de participación (o coeficiente) individual y esa circunstancia no se da en las viviendas nuevas puesto que está claramente establecido en los títulos que pertenecen proporcionalmente a cada uno de los propietarios en función de su participación en los costes de su construcción, pero este hecho sobre la calificación de "procomunal" no afecta al resultado ni a las conclusiones finales, pues en todo caso, pertenecían en proindiviso a los propietarios.

El problema se plantea, porque de acuerdo con lo reflejado en las escrituras de referencia, la Comunidad de propietarios (...) es la que vende los nuevos pisos. A continuación, se reproducen los párrafos de dichas escrituras que lo ponen de manifiesto.

a) ESCRITURA DE EXTINCIÓN DE PROPIEDAD HORIZONTAL, DECLARACIÓN DE OBRA NUEVA POR RECONSTRUCCIÓN Y DIVISIÓN EN RÉGIMEN DE PROPIEDAD HORIZONTAL- NUMERO ...3 (...-2015) a.1) "Décimo.- DECLARACIÓN DE NUEVOS ELEMENTOS DE LA PROPIEDAD HORIZONTAL Y ACTOS DE DISPOSICIÓN SOBRE LOS MISMOS.- Las ocho viviendas situadas en planta de ático del edificio, así como las plazas de garaje número 45 de la segunda planta de sótano; y las números 14, 44, 45, 46, 47, 68, 69 y 70 ubicadas en la 3ª planta de sótano, así como los trasteros números 13, 15, 16, 21, 28, 34, 35, 36, 37 de la tercera planta de sótano, y el número 35 de la segunda planta de sótano, serán objeto de inscripción como elementos procomunales de la propiedad horizontal, con el destino específico de su venta, y aplicación de los importes que se obtengan de la misma, a reintegrar a los copropietarios en la misma proporción en que estos hayan contribuido a su construcción." a.2) "Al amparo de la libertad de pacto establecida en el artículo 392 del Código Civil, se regula expresamente que los actos de disposición o gravamen sobre las nuevas fincas creadas podrán ser realizados por el Presidente de la Comunidad de Propietarios que se constituye, cuando se adopte tal acuerdo con el consentimiento de los partícipes que representen las dos terceras partes de la Comunidad [...]" b) ESCRITURA DE DECLARACIÓN DE NUEVOS ELEMENTOS DE LA PROPIEDAD HORIZONTAL - NUMERO ...4 (...-2017):

b.1.) En ella la Presidenta de la Comunidad solicita del Sr. Registrador inscriba a nombre de la CP los bienes procomunales (constan en el expediente algunas notas simples que así lo corroboran).

b.2) Consta acta de la CP protocolizada en la que se faculta a la Presidenta de la CP para poder formalizar la venta y otorgar escritura de los bienes procomunales.

Y si esto sucede, evidentemente, es porque, previamente los propietarios han transmitido el poder de disposición sobre estos inmuebles, ya que de acuerdo con lo que se ha expuesto son ellos los que individualmente considerados los han promovido con destino a su venta. Circunstancia que se considera posible, a la vista de las consideraciones efectuadas por la DGT, ya expuestas, en aquellos casos como en el presente en el que son los diferentes propietarios los que han llevado a efecto la ordenación de medios.

Expuesto lo anterior, se puede contestar cada uno de los puntos expuestos anteriormente:

Que la Comunidad de Propietarios no actuaba como sujeto pasivo del Impuesto al no haber promovido la construcción del edificio, que lo fueron los propios propietarios.

Que sobre el exceso de viviendas construidas existió una primera transmisión de estas viviendas de los propietarios promotores a la Comunidad de Propietarios, a la que se debió repercutir el Impuesto, y de quién recibió el título de propiedad para su venta.

Que al no ser sujeto pasivo la Comunidad de Propietarios no tenía la obligación de repercutir cuotas de IVA, ni el derecho a deducir el soportado por otras adquisiciones de bienes o servicios.

Y llegados a este punto, se debe resolver sobre el último, es decir, es decir, si la Administración Tributaria tiene la obligación de devolver el importe de la cuota de IVA indebidamente repercutido o, al contrario, se debe resarcir a la compradora la persona, que indebidamente repercutió el impuesto.

En este sentido, se debe acudir a lo dispuesto en los artículos 14.2, letra c), y 16 del Reglamento General de desarrollo de la LGT en materia de revisión en vía administrativa (RD 520/2005), cuya finalidad, como destaca la Exposición de motivos del RD 828/2013, es aclarar los requisitos que deben cumplirse para que la Administración Tributaria pueda reconocer el derecho a la devolución de unas cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido mal repercutidas cuyo titular es el obligado que soportó la indebida repercusión.

El citado artículo 14.2 citado Reglamento dispone que:

2. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las siguientes personas o entidades:

a) Los obligados tributarios y los sujetos infractores que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en los párrafos b) y c) de este apartado, así como los sucesores de unos y otros.

b) La persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta, cuando el ingreso indebido se refiera a retenciones soportadas o ingresos a cuenta repercutidos. No procederá restitución alguna cuando el importe de la retención o ingreso a cuenta declarado indebido hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución realizada como consecuencia de la presentación de una comunicación de datos.

Cuando el ingreso a cuenta declarado indebido no hubiese sido repercutido, las personas o entidades indicadas en el párrafo a). No procederá restitución alguna cuando el importe del ingreso a cuenta hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución realizada como consecuencia de la presentación de una comunicación de datos, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar el perceptor de la renta para resarcir a la persona o entidad que realizó el ingreso a cuenta indebido.

c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades.

No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. Cuando la persona o entidad que repercute indebidamente el tributo tenga derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por la misma, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando dicha persona o entidad las hubiese consignado en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación.

No obstante lo anterior, en los casos de autoliquidaciones a ingresar sin ingreso efectivo del resultado de la autoliquidación, sólo procederá devolver la cuota indebidamente repercutida que exceda del resultado de la autoliquidación que esté pendiente de ingreso, el cual no resultará exigible a quien repercutió en el importe concurrente con la cuota indebidamente repercutida que no ha sido objeto de devolución.

La Administración tributaria condicionará la devolución al resultado de la comprobación que, en su caso, realice de la situación tributaria de la persona o entidad que repercuta indebidamente el tributo.

Pues bien, este texto define las normas a seguir, que, adaptadas al presente caso, resulta lo siguiente:

Pues bien, este texto define las normas a seguir, que, adaptadas al presente caso, resulta que efectivamente, el derecho a la devolución solo existe en aquéllos casos en que la persona que realiza la repercusión tenga asimismo derecho a la deducción de cuotas por ser sujeto pasivo del Impuesto, lo que no sucede en el presente caso, pues la Comunidad de Propietarios, no tiene, ni el derecho a deducir, ni correlativamente, el derecho a repercutir, y en consecuencia, solo podría ser acordada la devolución dela cuota indebidamente repercutida cuando la Comunidad de Propietarios hubiera procedido al ingreso material y efectivo de esta cantidad, lo que tampoco sucede.

Por tanto, la conclusión que se extrae, es que no procede la devolución a cargo de la Administración de las cuotas. Todo ello, sin perjuicio de las acciones contra la Comunidad de Propietarios, que pueda realizar el recurrente para resarcirse de su derecho."

Se acuerda desestimar la presente solicitud."

TERCERO.- El interesado alega, en síntesis:

- que la entidad vendedora Residencial X de MUNICIPIO_1 una vez perfeccionada la venta, anota las facturas en su Libro Registro de facturas emitidas, así como procede a su debida autoliquidación mediante la presentación de la autoliquidación de IVA 4T/2007 donde imputa como IVA devengado las cuotas de IVA repercutidas por importe de 30.000 euros.

Queda por tanto acreditado que la cuota de IVA indebidamente repercutida ha sido objeto de ingreso en el Tesoro Público dado que cuando la persona o entidad que repercute indebidamente el tributo tenga derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por la misma, como es el caso, se ha de entender que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando dicha entidad las hubiese consignado en su autoliquidación del tributo con independencia del resultado de ésta, tal y como se desprende de la autoliquidación presentada por la entidad respecto al IVA 4T/2017.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT.

SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:

La conformidad o no Derecho del acto impugnado.

TERCERO.- La cuestión a resolver consiste en determinar si procede reconocer el derecho de la reclamante a obtener la devolución del importe de 30.000 euros de cuotas de IVA soportado como consecuencia de la repercusión llevada a cabo por la Comunidad de Propietarios en la compraventa según escritura de fecha 20 de octubre de 2017 de una vivienda y sus anexos en el denominado Edificio Residencial X , por cuanto no procedía repercutir cuota alguna.

No es cuestión discutida por el interesado que tal repercusión resultó improcedente, pues se trata de una segunda transmisión de edificación ya que con anterioridad a esta transmisión, el promotor, la persona física, había efectuado una primera transmisión de los inmuebles a la entidad vendedora Residencial X MUNICIPIO_1 , quien luego los transmite a la reclamante; operación sujeta y exenta de IVA, sin posibilidad de renuncia a la exención, y por tanto sujeta a ITP, tal y como ha resuelto la Comunidad Autónoma mediante liquidación que, según manifiesta el interesado, ha sido ingresada.

Respecto a esta cuestión resulta aplicable el artículo 14 del RD 1065/2007:

" 1. Tendrán derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos las siguientes personas o entidades:

(...)

c) Cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales exista una obligación legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la repercusión.

2. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las siguientes personas o entidades:

(...)

c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades. No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

La Administración tributaria condicionará la devolución al resultado de la comprobación que , en su caso, realice de la situación tributaria de la persona o entidad que repercuta indebidamente el tributo.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron , a quien las repercutió o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible.

3. En los supuestos previstos en los párrafos b) y c) del apartado 1, el obligado tributario que hubiese soportado indebidamente la retención o el ingreso a cuenta o la repercusión del tributo podrá solicitar la devolución del ingreso indebido instando la rectificación de la autoliquidación mediante la que se hubiese realizado el ingreso indebido."

CUARTO.- Del expediente resulta que la Oficina Gestora desestima la solicitud de devolución de las cuotas de IVA soportado en base a la siguiente motivación:

"(...) el derecho a la devolución solo existe en aquéllos casos en que la persona que realiza la repercusión tenga asimismo derecho a la deducción de cuotas por ser sujeto pasivo del Impuesto, lo que no sucede en el presente caso, pues la Comunidad de Propietarios, no tiene, ni el derecho a deducir, ni correlativamente, el derecho a repercutir, y en consecuencia, solo podría ser acordada la devolución dela cuota indebidamente repercutida cuando la Comunidad de Propietarios hubiera procedido al ingreso material y efectivo de esta cantidad, lo que tampoco sucede.

Esto es, la denegación se funda en el incumplimiento del requisito previsto en el artículo 14.2.c) 2º d el artículo 14 del RD 1065/2007, al considerar que las cuotas de IVA indebidamente repercutidas no han sido ingresadas.

El interesado por su parte, entiende acreditado que la cuota de IVA indebidamente repercutida ha sido objeto de ingreso en el Tesoro Público dado que en este caso la entidad que repercute indebidamente el tributo tiene derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por la misma, por lo que se ha de entender que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas ya que la entidad las ha consignado en su autoliquidación del tributo 4T/2017, con independencia del resultado de ésta.

Consta en el expediente procedimiento de comprobación limitada tramitado frente a la Comunidad de Propietarios ED RESIDENCIAL X DE MUNICIPIO_1 que finaliza mediante liquidación provisional referida al IVA 4T/2016 cuya motivación es la siguiente:

" No proceden las cantidades declaradas a compensar a través de las autoliquidaciones de referencia en el entendimiento de que la Comunidad de propietarios ha llevado a cabo en el período objeto de comprobación una actividad sujeta y exenta, lo que determina que no procede la repercusión del Impuesto ni la deducción de cuotas, de conformidad con lo establecido en los artículos 92 y 94 de la Ley 37/1992, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido (en adelante LIVA) Y ello es así porque la documentación aportada al expediente ha puesto de manifiesto que quienes promovieron los inmuebles del edificio Residencial X de MUNICIPIO_1 fueron los propietarios individualmente considerados y no la Comunidad de Propietarios, es decir, fueron los propietarios los que ordenaron los medios de forma que fueron ellos los que se constituyeron en sujeto pasivo del Impuesto de conformidad con lo establecido en los artículo 5 y 84 LIVA en aquellos casos en los que la finalidad de la promoción haya sido la venta, adjudicación o cesión por cualquier otro título, aunque sea ocasionalmente.

Sobre dicha base, la venta de los denominados bienes procomunales por parte de la Comunidad, según reflejan las escrituras de referencia, constituye una segunda entrega, sujeta y exenta de conformidad con lo establecido en el artículo 20 Uno 22º LIVA. Y ello es así porque si quienes promovieron los bienes procomunales fueron los propietarios y quien los enajena es la Comunidad, a efectos de IVA se ha producido una primera transmisión por parte de los propietarios a la Comunidad. A esa misma conclusión ha llegado la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia que ha considerado que las ventas de bienes procomunales a particulares está sujeta al Impuesto sobre COMUNIDAD DE PROPIETARIOS EDIFICIO RESIDENCIAL X ... Transmisiones Patrimoniales porque constituye segunda entrega. Una copia de dicha resolución se ha incorporado al expediente.

Las escrituras de referencia son las siguientes: Escritura ... 3 de .../2015 de Extinción de la Propiedad Horizontal, Declaración de Obra Nueva, Reconstrucción y División de la Propiedad Horizontal y Escritura ... 4 de .../2017 de Declaración de Nuevos Elementos de la Propiedad Horizontal) A continuación, se relacionan todos aquellos datos que ponen de manifiesto que la promoción de la reconstrucción de los inmuebles del Residencial X de MUNICIPIO_1 se ha llevado a cabo por todos y cada uno de los vecinos y no por la Comunidad de propietarios. Los documentos a los que se alude se han incorporado al expediente electrónico.

Según la licencia de obras concedida por el Ayuntamiento la solicitud la realizan la totalidad de los vecinos.

El Contrato de ejecución de las obras fue suscrito por todos los propietarios a título individual y la UTE contratada para la reconstrucción ha facturado a cada uno de los propietarios.

Destacan al respecto los siguientes párrafos de la escritura:

Página 313: "Cada propietario está construyendo sus propios departamentos cuya propiedad les pertenece desde un principio en virtud de convenio expreso y en este acto se determinan las titularidades de los mismos...;" COMUNIDAD DE PROPIETARIOS EDIFICIO RESIDENCIAL X ... Página 331-334: Estatutos de la Propiedad Horizontal: se atribuye a los propietarios libertad absoluta sobre sus propiedades a los efectos de agregar, dividir, segregar, ..fijar unilateralmente nuevas cuotas de participación sin necesidad de aprobación por la Junta de propietarios...; Página 342: Declaración de nuevos elementos de la propiedad horizontal y actos de disposición sobre los mismos. En dicho apartado se identifican una serie de viviendas, plazas de garaje, ...;que han sido objeto de inscripción como elementos procomunales de la propiedad horizontal con destino específico para su venta y aplicación de los importes que se obtengan de la misma a reintegrar a los copropietarios en la misma proporción en que éstos hayan contribuido a su construcción (aproximadamente 8 áticos, 10 trasteros, 10 plazas de garaje (leer con detenimiento la página 360) Página 361: "Al amparo de la libertad de pacto establecida en el artículo 392 del Código Civil se regula expresamente que los actos de disposición sobre las nuevas fincas creadas podrán ser realizados por el Presidente de la Comunidad de Propietarios que se constituye cuando se adopte tal acuerdo con el consentimiento de los partícipes que representen los 2/3 de la Comunidad" Ciertamente, la condición de sujeto pasivo de una CB exige, a tenor de lo establecido en el artículo 84. Tres LIVA en conexión con el artículo 5 LIVA, que dicha entidad constituya una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición y que realice operaciones sujetas al Impuesto. En este sentido, la consulta DGT V1975-17 indica lo siguiente:

"En consecuencia, la adquisición pro indiviso de un inmueble por dos personas determina la existencia de una comunidad de bienes. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos.

COMUNIDAD DE PROPIETARIOS EDIFICIO RESIDENCIAL X ... No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto.

La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los copropietarios del inmueble arrendado requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.

En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos, y no la entidad, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto viniendo estos obligados al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales deducidas de la normativa del Impuesto y, esencialmente, las contenidas en el artículo 164.Uno de la Ley 37/1992, entre ellas las obligación de emitir factura, cada uno en función de su alícuota parte en la propiedad del inmueble.

En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo." A la vista de todo ello, puede concluirse que, en este caso concreto, la comunidad constituida sobre el solar no se ha convertido en sujeto pasivo COMUNIDAD DE PROPIETARIOS EDIFICIO RESIDENCIAL X … del IVA, sino que tal condición ha recaído en los propietarios, en la medida en que tuvieran intención de entregar o ceder posteriormente los inmuebles reconstruidos.

Es de destacar que cuando se reconstruye el edificio el número de viviendas construidas es superior a las inicialmente existentes, de manera que cada propietario promueve la construcción además de su propia vivienda y en su caso de los locales y/u otras viviendas que pudieran destinar a la venta o al alquiler, la de una parte proporcional de las nuevas viviendas. Dichas viviendas son las que se destinan, según las escrituras de referencia, en todo caso a la venta. Sobre dicha base y partiendo de que los promotores de las nuevas viviendas son los propietarios individualmente considerados y no la comunidad de bienes que se constituye como consecuencia de la propiedad en común de las viviendas nuevas, todos y cada uno de los propietarios son sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido de conformidad con los artículos 5 y 84 de la LIVA.

A estas viviendas nuevas las escrituras de referencia las denomina elementos procomunales. Resulta dudoso, a nuestro entender, que dichas viviendas nuevas respondan al concepto de elemento procomunal (cuya definición se recoge más abajo) fundamentalmente porque su destino común conlleva que estos elementos no tengan cuota de participación (o coeficiente) individual y esa circunstancia no se da en las viviendas nuevas puesto que está claramente establecido en los títulos que pertenecen proporcionalmente a cada uno de los propietarios en función de su participación en los costes de su construcción. Pero como este hecho no afecta a las conclusiones finales que se alcanzan no se insiste más en él.

De acuerdo con lo reflejado en las escrituras de referencia la Comunidad de propietarios (...) es la que vende los nuevos pisos. A continuación, se reproducen los párrafos de dichas escrituras que lo ponen de manifiesto.

Si ello es así es porque previamente los propietarios le han transmitido el poder de disposición sobre los mismos ya que de acuerdo con lo que se ha COMUNIDAD expuesto son ellos los que individualmente considerados los han promovido con destino a su venta. Circunstancia que se considera posible, a la vista de las consideraciones efectuadas por la DGT, ya expuestas, en aquellos casos como en el presente en el que son los diferentes propietarios los que han llevado a efecto la ordenación de medios.

b.1.) En ella la Presidenta de la Comunidad solicita del Sr. Registrador inscriba a nombre de la CP los bienes procomunales (constan en el expediente algunas notas simples que así lo corroboran).

b.2) Consta acta de la CP protocolizada en la que se faculta a la Presidenta de la CP para poder formalizar la venta y otorgar escritura de los bienes procomunales.

En virtud de lo expuesto, tendríamos:

*Una primera entrega que los propietarios, cada uno de su porcentaje de participación en las viviendas nuevas, efectúan a la comunidad de propietarios (...) PRIMERA ENTREGA SUJETA Y NO EXENTA *Una segunda entrega que la comunidad de propietarios efectúa cuando enajena los bienes. SEGUNDA ENTREGA SUJETA Y EXENTA sin posibilidad de renuncia a la exención cuando se realiza a quienes no tienen la condición de empresario o cuando teniéndola no tienen derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas. (artículo 20 Uno 22º y 20 Tres LIVA) Sobre dicha base, procedería:

· Devolver el IVA a los particulares adquirentes de las viviendas nuevas porque se trataría de una segunda entrega sujeta pero exenta de IVA y sujeta por tanto a ITP;

· Dejar a cero las autoliquidaciones de la comunidad de propietarios porque estarían realizando una actividad sujeta y exenta y en consecuencia sin derecho a deducir (artículos 92 y 94 LIVA)

NOTA:

Elementos procomunales. Propiedad Horizontal Podríamos definir como procomunales a aquellos elementos del edificio que, siendo privativos por naturaleza, consideramos comunes por su destino. Son, por tanto, elementos que responden a la definición de privativo que se deriva del artículo 396 del Código Civil (susceptibles de aprovechamiento independiente por tener salida a un elemento común del edificio o a la vía pública), pero que, sin embargo, están destinados al servicio común del inmueble, directamente (como en el caso del trastero de la limpieza, cuarto de contadores, vivienda del portero, salón de reuniones, etc.) o indirectamente (por ejemplo, cuando se trata de un elemento alquilado a un tercero pero cuyas rentas redundan en beneficio de los comuneros).

La posibilidad de existencia de los elementos procomunales viene determinada en el propio Art. 396 CC, cuando dice que los elementos susceptibles de aprovechamiento independiente "podrán ser objeto de propiedad separada".

Es decir, no todo elemento susceptible de uso privativo tiene que constituir forzosamente una finca independiente, sino que esto es sólo una posibilidad.

Otro fundamento legal de los elementos procomunales podemos encontrarla en el Art. 4 de la Ley de Propiedad Horizontal, cuando nos habla de la proindivisión que "haya sido establecida de intento para el servicio o utilidad común de todos los propietarios".

Su destino común conlleva que estos elementos no tengan cuota de participación (o coeficiente) individual, salvo error en el título constitutivo o en los estatutos.

En cuanto a su uso, el mismo puede venir o no determinado en los estatutos. Puede ocurrir, y de hecho ocurre, que en un edificio existan cuartos susceptibles de uso independiente que, sin embargo, no figuren descritos en la escritura de división horizontal (o título constitutivo) como fincas independientes, ni tampoco se haga mención alguna de ellos en los estatutos. En este caso, e invocando la sentencia del Tribunal Supremo del 25-1-1994, entendemos que todo elemento no caracterizado como privativo en el título constitutivo se considera común."

No consta en el expediente que dicha liquidación haya sido objeto de reclamación económico administrativa.

Por lo anterior, en el caso que nos ocupa, la Adm inistración tributaria ha comprobado la situación tributaria de la entidad que ha repercutido indebidamente el tributo, habiendo determinado mediante liquidación, que por lo que consta a este Tribunal ha devenido firme, que la comunidad de propietarios realiza una actividad sujeta y exenta y en consecuencia que no otorga el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado, en virtud de los artículos 92 y 94 LIVA.

De esta forma, cabe afirmar que no existe enriquecimiento injusto de la Administración, puesto que ésta en ningún momento ha percibido la cuota repercutida en la operación. Precisamente, por este motivo, prevé la norma reglamentaria en casos como el que nos ocupa, que la cuota indebidamente repercutida que exceda del resultado de la autoliquidación y que esté pendiente de ingreso, no sea exigible por la Administración a quien repercutió, por lo que procede confirmar el acto impugnado.

Sin perjuicio del recurso extraordinario de revisión previsto en el artículo 244 de la Ley 58/2003, General Tributaria, si concurren las circunstancias previstas en dicho artículo.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.

Fuente: TEAR de Murcia, reclamación 30/02209/2021/00/00. Texto en la fuente oficial ↗