Consulta vinculante V2354-05
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de noviembre de 2005
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4.Uno Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 11.Uno Concepto de prestación de servicios
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5, 11-Uno
Descripción de hechos
Una persona física, que no realiza actividad empresarial o profesional alguna, ha formalizado una escritura de opción de compra sobre unos terrenos de su propiedad. Los terrenos en cuestión se hayan incluidos en planes parciales con proyecto de urbanización aprobado por los correspondientes ayuntamientos, pero en un caso se han iniciado las obras materiales de urbanización y en el otro, el terreno se encuentra en las primeras fases o estadios del planeamiento urbanístico.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto de la opción de compra y de la posterior transmisión por compraventa de los terrenos.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 4, apartado Uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El artículo 5, apartado uno, letras a) y d) de la Ley 37/1992, dispone que a los efectos de lo dispuesto en dicha Ley, se reputarán empresarios o profesionales, entre otros, a quienes realicen las actividades empresariales o profesionales que se definen en dicho precepto y a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción de edificaciones para su venta.
El apartado dos, párrafos primero y segundo del mencionado artículo 5, de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
La cuestión principal que se plantea en la consulta es si la transmisión de una opción de compra sobre unos terrenos por parte de su propietario está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Para ello es necesario determinar si dicho propietario realiza esta operación en su condición de empresario o profesional, pues, en caso de que no lo fuera, la citada transmisión no estaría sujeta al Impuesto.
A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, son empresarios o profesionales los urbanizadores de terrenos, siempre que los terrenos urbanizados se destinen a la venta, adjudicación o cesión por cualquier título. El concepto de urbanizador de terrenos ha de entenderse como aquel que comprende todas las actuaciones que se realizan para dotar a dicho terreno de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir, ya sea para viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.
Por ello, tal concepto de urbanización excluye todos aquellos estadios previos que, si bien son necesarios para llevar a cabo las labores de urbanización, no responden estrictamente a la definición indicada: no se considera "en curso de urbanización" un terreno respecto del que se han realizado estudios o trámites administrativos, en tanto a dicho terreno no se le empiece a dotar de los elementos que lo convierten en urbanizado.
Conforme a todo lo indicado, esta Dirección General considera que un terreno no deberá considerarse "en curso de urbanización" a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido hasta que no se haya iniciado sobre el mismo la ejecución de las obras de urbanización, es decir, hasta que no comience la última de las fases indicadas.
En relación con las actuaciones de urbanización de terrenos por quienes no tenían previamente a la realización de las mismas la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que lo propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución no se convierten en empresarios o profesionales hasta que no se les incorporen los costes de urbanización de dichos terrenos.
En consecuencia, en las transmisiones de terrenos que eventualmente puedan llevarse a cabo sin incorporar el transmitente costes de urbanización, haciéndose cargo el adquirente de todos los costes, no cabe considerar que el transmitente ha urbanizado los mismos, por lo que tales transmisiones no estarán sujetas al Impuesto si el transmitente fuera un particular.
En otro caso, esto es, si tales transmisiones se realizaran incorporándole ya parte de los costes de urbanización, el transmitente tendrá la consideración de empresario ya que la satisfacción de los costes de la urbanización que transforma su terreno le convierte en urbanizador del mismo, estando las entregas sujetas al Impuesto.
2.- De acuerdo con el artículo 11, apartado Uno de la Ley 37/1992, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
En estos términos, la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo 11, se considerará "prestación de servicios" por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no es una entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.
Sólo podría conceptuarse como "entrega de bienes" la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa; en esta hipótesis, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).
En el supuesto planteado, si la opción puede o no ejercitarse, no comprometiéndose la sociedad beneficiaria a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sujeta al Impuesto si el transmitente tiene la condición de empresario o profesional en los términos expuestos en el apartado 1 de esta contestación.
Cuando se ejercite la opción de compra, en su caso, y se efectúe la entrega de los terrenos, se produce una entrega de bienes que constituirá un segundo hecho imponible sujeto al Impuesto si el transmitente tiene la condición de empresario o profesional según lo señalado anteriormente.
En caso de que las descritas operaciones estuvieran sujetas al Impuesto tributarían por el referido tributo al no prever la Ley 37/1992 ninguna exención aplicable al caso.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V2354-05. Texto en la fuente oficial ↗