Consulta vinculante V1836-05
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 20 de septiembre de 2005
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 164 Obligaciones de los sujetos pasivos
Normativa según la fuente: LIVA, Ley 37/1992, artículos 88 y 164. RD 1496/2003 TRLIS, RDLeg 4/2004, artículos 120 y ss
Descripción de hechos
La asociación consultante representa los intereses de los ganaderos de la especie porcina incluidos en su ámbito territorial. Se financia exclusivamente con subvenciones otorgadas por la Xunta de Galicia, no se realizan aportaciones por los socios. Hasta ahora los socios compraban los medicamentos que necesitaban, desgravándoselos, se los entregaban al veterinario que tramitaba el expediente y recibían una subvención en función de los medicamentos y facturas de gastos de veterinario. Actualmente los socios compran y pagan los medicamentos, pero se facturan a la asociación para facilitar la tramitación de las subvenciones, que a su vez posteriormente elabora una nueva factura a nombre de cada socio. La asociación no realiza explotación económica alguna.
Cuestión planteada
Implicaciones tributarias de la nueva situación descrita para la asociación.
Contestación
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
El apartado 3 del artículo 9 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (B.O.E. de 11 de Marzo), considera como entidades parcialmente exentas a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que no resulte de aplicación el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
La asociación consultante, dado que parece que carece de ánimo de lucro, al no reunir los requisitos necesarios para que le resulte de aplicación la Ley 49/2002 puesto que no se trata de una asociación de utilidad pública, estaría considerada como entidad parcialmente exenta, a la que le resultaría de aplicación, por lo tanto, el régimen especial previsto en el capítulo XV del título VII del TRLIS.
La aplicación del mencionado régimen especial supone que, tal y como establece el artículo 121 del TRLIS, estarán exentas del Impuesto sobre Sociedades las siguientes rentas:
Las que procedan de la realización de actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica.
Las derivadas de adquisiciones y de transmisiones a título lucrativo, siempre que unas y otras se obtengan en cumplimiento de su objeto social o finalidad específica.
Las que se pongan de manifiesto en la transmisión onerosa de bienes afectos a la realización del objeto social o finalidad específica cuando el importe obtenido se destine a nuevas inversiones relacionadas con dicho objeto social o finalidad específica.
La exención no alcanzará a los rendimientos derivados de explotaciones económicas, ni a los derivados del patrimonio, ni a los incrementos de patrimonio distintos de los mencionados en el párrafo anterior.
Se considerarán rendimientos de una explotación económica todos aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Cabe señalar, con carácter general, que las rentas que obtenga la entidad consultante procedentes de las subvenciones que perciba de organismos públicos estarán exentas cuando se destinen a actividades que constituyan su objeto social o finalidad específica, siempre que el desarrollo de tales actividades no determine la existencia de una explotación económica.
En el escrito de consulta se describe únicamente la actividad que desarrolla la consultante de intermediación para la tramitación de las subvenciones que perciben sus socios, sin que realmente la consultante realice ninguna compra ni venta de medicamentos, sino los propios ganaderos. Dicha actividad, por la que no recibe contraprestación alguna, no parece implicar el desarrollo de una explotación económica en la medida que no se está disponiendo de los medios de producción, capital y trabajo, con la finalidad de intervenir en el mercado mediante la prestación de un servicio, por lo que de la misma no se obtienen rentas que hayan de integrarse en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. En definitiva, la actividad descrita no tendrá incidencia en la declaración del Impuesto sobre Sociedades del consultante.
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
El artículo 88, apartado uno, párrafo primero, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
Por su parte, el apartado dos de dicho precepto establece que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
El artículo 164, apartado uno, número 3º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: “3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se ha llevado a cabo por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.
El artículo 6.1.4º.c) del mencionado Reglamento, al regular el contenido de las facturas, establece que formará parte del mismo el nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
A tales efectos, y según reiterada doctrina de este Centro directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.
Asimismo, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; Boletín Oficial del Estado del 31 de enero de 1987).
De acuerdo con lo expuesto, y según se deduce del escrito de consulta, siendo los destinatarios de las operaciones efectuadas por los proveedores de medicamentos los propios ganaderos y no la entidad consultante, no resulta ajustado a derecho que los citados proveedores expidan a nombre de dicha entidad las facturas que documenten las operaciones realizadas para los mencionados proveedores, como tampoco resulta ajustado a derecho que la entidad consultante expida facturas cuando no realiza ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido para los mencionados ganaderos.
Lo anterior no impide que los citados proveedores puedan expedir otro tipo de documentos, que no tengan la consideración de facturas a efectos fiscales, con el objeto de documentar sus ventas de productos a los ganaderos, con el objeto de cumplimentar los requisitos que exijan determinados Entes públicos para la concesión de las correspondientes subvenciones.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1836-05. Texto en la fuente oficial ↗