Consulta vinculante V1363-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 7 de julio de 2005

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 70.Uno.6º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 70-Uno-6º

Descripción de hechos

La entidad consultante es una compañía domiciliada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido (Madrid) que desarrolla una actividad que tiene como finalidad el que un consumidor pueda encargar, desde una floristería situada en un determinado lugar, que puede ser tanto la Península, las Islas Canarias o Ceuta y Melilla, la entrega material de flores y plantas, en otro lugar distinto y normalmente distante, a otra persona por él designada. En tal actividad intervienen las siguientes variables: 1) El "cliente", persona que realiza el encargo de las flores, lo abona y contrata la entrega material de las mismas a otra persona por él designada, que denominaremos "destinatario". 2) El "florista transmisor", empresario/floristería a quien se dirige el "cliente" para hacer el encargo (transmisión). 3) El "florista ejecutante", empresario/florista al que se le ha encargado la confección del encargo floral y la entrega material del mismo al destinatario designado por el "cliente". 4) El "destinatario", persona designada por el "cliente" para que le sea entregado materialmente el encargo floral. 5) La Sociedad consultante, empresa que adjudica directamente la confección y entrega del encargo floral al florista ejecutante, o bien pone los medios y realiza la actividad de intermediación necesaria para el que "florista transmisor" y el "florista ejecutante" puedan ponerse en contacto con el fin de que pueda ser verificada la venta del encargo floral al "cliente" y la entrega al "destinatario" actividad esta por la que cobra una comisión porcentual sobre el precio del encargo al "florista ejecutante". La "sociedad consultante", a su vez, realiza cobros y pagos para lo que gira mensualmente a los integrantes de la red las siguientes facturas: 5.1) Una factura de cargo emitida por la "Sociedad Consultante" contra el Florista Transmisor por la totalidad de los encargos (transmisiones) que, según el sistema expresado en los puntos 1 a 5, han sido verificadas por éste con un mes de anticipación. 5.2) Una factura de abono emitida por "Sociedad Consultante" contra esta misma y a favor del "Florista ejecutante" por el importe de las encargos (ejecuciones) que, igualmente, según el sistema expresado en los puntos 1 a 5, han sido verificadas por éste en un mes. 5.3) Una factura de cargo emitida por la "Sociedad Consultante" a su favor y contra el "Florista ejecutante" por el importe que resulte de aplicar la comisión porcentual a la totalidad de importe de los encargos (ejecuciones) que, igualmente, según el sistema expresado en los puntos 1 a 5, han sido verificadas por este en un mes. El "florista transmisor" y el "florista ejecutante" tienen sus establecimientos en distintos lugares, pudiendo estar situados ambos establecimientos en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español (Territorio Peninsular e Islas Baleares), o bien uno dentro de dicho ámbito y el otro fuera del mismo (Islas Canarias, Ceuta o Melilla). Tanto el florista transmisor como el florista ejecutante están asociados a la sociedad consultante. En todos los casos habrá de tenerse en consideración que el encargo floral nunca viaja, sino que es siempre confeccionado por el "florista ejecutante" en la plaza del "destinatario". La "sociedad consultante" tiene su domicilio social en Madrid (territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido), desde donde desarrolla la actividad expresada.

Cuestión planteada

Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las cuestiones que se van exponiendo en los distintos apartados.

Contestación

La disposición adicional Décima.Tres de la Ley 20/1991, de 7 de Junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (B.O.E. de 8 de junio de 1991) señala que "se atribuye a los órganos competentes de la Comunidad Autónoma de Canarias la competencia para contestar las consultas tributarias relativas al Impuesto General Indirecto Canario y al Arbitrio sobre la Producción e Importación en las islas Canarias formuladas al amparo del artículo 107 de la Ley General Tributaria, si bien en aquéllas cuya contestación afecte o tenga trascendencia en otros impuestos, así como, en todo caso, en las relativas a la localización del hecho imponible, será necesario informe previo del Ministerio de Economía y Hacienda." En consecuencia, las consultas relativas al Impuesto General Indirecto Canario deberán formularse ante la Dirección General de Tributos, de la Consejería de Economía y Hacienda del Gobierno de Canarias, C/ Tomás Miller, nº 38, -2º, 35007, Las Palmas de Gran Canaria.

I.- PRIMERA:

Partiendo de la base de que la comisión que percibe la “sociedad consultante” de los asociados “floristas ejecutantes” que residen en la Comunidad Canaria no está sujeta al I.V.A., según la legislación vigente sobre el antedicho tributo, y teniendo en cuenta que el asociado “florista ejecutante” puede revestir tanto forma jurídica, como de persona física (autónomo, profesional o empresarial), comunidad de bienes o sociedad mercantil:

¿Se encuentra la referida comisión, cobrada por la “sociedad consultante” con domicilio en la Península, gravada por el impuesto general indirecto canario (I.G.I.C.)?.

En caso de que la respuesta a la pregunta anterior tuviera sentido afirmativo, ¿deberá el asociado “florista ejecutante”, sujeto establecido en el territorio de aplicación del I.G.I.C., abonar alguna cantidad a la Hacienda canaria en concepto de I.G.I.C. autorrepercutido, por la comisión cobrada por la “sociedad consultante” que tiene sede en la península?.

Los Servicios de mediación prestados por la "sociedad consultante" al "florista ejecutante", que tiene su establecimiento permanente en Canarias, no se considerarán efectuados en ningún caso en el ámbito espacial del Impuesto sobre el Valor Añadido español y no estarán por tanto sujetos al mismo. Las preguntas relacionadas con el IGIC serán planteadas ante el órgano competente según lo dispuesto en el encabezamiento de esta contestación.

II.- SEGUNDA:

¿Podría la “sociedad consultante” solicitar a la Administración de Hacienda Canaria la devolución del denominado I.G.I.C. implícito, respecto de los importes a que asciendan la suma de todas las ejecuciones efectuadas por los Asociados Canarios según lo explicado en el punto 5.2) de la presente consulta (una factura de abono emitida por la “sociedad consultante” contra esta misma y a favor del “florista ejecutante” por el importe de los encargos (ejecuciones) que han sido verificadas por este en un mes.?

Las devoluciones a personas no establecidas en las Isla Canarias están reguladas en el artículo 48º de la Ley 20/1991, siendo el Organo competente para su tramitación La Hacienda Pública de la Comunidad Autónoma canaria.

III.- TERCERA:

En el caso de que la “sociedad consultante” suscribiese un contrato de Renting en su propio nombre y con la obligación de abonar mensualmente las cuotas de renting en la Península con una empresa de equipos informáticos para todo el territorio español y entregase parte de esos equipos a asociados a la “sociedad consultante” con residencia en la Comunidad Autónoma Canaria, cobrándoles por uso una cuota como contraprestación a la entrega. ¿A que tributo se encontraría sujeta la cuota que se cobrara a los asociados residentes en la Comunidad Canaria?.

La operación descrita consiste en una cesión de unos de equipos informáticos.

1.- El articulo 3 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que el ámbito espacial de aplicación del Impuesto es el territorio español, determinado según las previsiones del apartado siguiente, incluyendo en él las islas adyacentes, el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas, definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977, de 4 de enero, y el espacio aéreo correspondiente a dicho ámbito. Se excluyen expresamente varios territorios entre los que se encuentran en el Reino de España, Canarias, en cuanto territorio excluido de la armonización de los impuestos sobre el volumen de negocios.

A las entregas de bienes y prestaciones de servicios, que en virtud de las reglas de localización, se entiendan efectuadas en Canarias, no les será de aplicación el Impuesto sobre el Valor Añadido al quedar no sujetas al mismo.

El artículo 70.Uno.5º de la misma Ley 37/1992 señala que los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto en los supuestos que se citan a continuación:

a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.

b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.

B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son los siguientes:

(…)

j) Los arrendamientos de bienes muebles corporales, con excepción de los medios de transporte y los contenedores.

(…)

La localización de dichos servicios, en lo concerniente al Impuesto sobre el Valor Añadido, ha de realizarse de acuerdo con la regla que se acaba de señalar. En consecuencia, y considerando que los clientes de la consultante son empresarios o profesionales actuando en su condición de tales pero no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, los servicios en cuestión no están sujetos al tributo en los términos antes referidos.

Las preguntas relacionadas con el IGIC serán planteadas ante el órgano competente según lo dispuesto en el encabezamiento de esta contestación.

IV.- CUARTA:

Un consumidor que entra en una floristería radicada en la Comunidad Canaria y solicita al “Florista Transmisor” la puesta a disposición de flores a un punto del territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido (Península y Baleares), puesta a disposición que será realizada por el “florista ejecutante” radicado en territorio de aplicación del I.V.A. a través de los medios y con la actividad de intermediación necesaria a la “sociedad consultante”; ¿Se encontraría obligado a abonar el impuesto sobre el Valor Añadido (I.V.A.) teniendo en cuenta que:

Las flores se encargan en Canarias.

Las flores se entregan en la Península/Baleares

La “sociedad consultante” prestadora del servicio expresado en el enunciado se encuentra radicada en territorio de aplicación del I.V.A.?

Un consumidor radicado en la Comunidad Canaria que accede a la página Web de la Sociedad Consultante residente en territorio de aplicación del I.V.A., solicitando la puesta a disposición de flores a otro punto de la Comunidad Canaria; ¿Resultaría el encargo gravado con el I.V.A. teniendo en cuenta que:

Las flores se encargan en la página web de la “sociedad consultante” radicada en territorio I.V.A.

Las flores se entregan en la Comunidad Canaria.

La “sociedad consultante” prestadora del servicio expresado en el enunciado se encuentra radicada en territorio de aplicación del I.V.A.

Las flores no se desplazan fuera de la Comunidad Autónoma Canaria.?

¿Cuál sería el tratamiento en el mismo caso que el anterior si el internauta solicita el envío de flores a la Península?

Esta operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y el "florista transmisor" debe cargar el IVA al "cliente".

Esta operación no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al IGIC dado que el "florista ejecutante" está establecido en Canarias.

En este caso tributa por el Impuesto sobre el Valor Añadido.

V.- QUINTA:

Un consumidor que entra en una floristería radicada en territorio de aplicación del I.V.A. y solicita al “florista transmisor” la puesta a disposición de unas flores en una localidad radicada en la Comunidad Canaria, puesta a disposición que será realizada por el “florista ejecutante” a través de los medios y con la actividad de intermediación necesaria de la “sociedad consultante”, ¿Se encontraría el importe del encargo gravado con el I.V.A., teniendo en cuenta que:

Las flores se encargan en la Península/Baleares.

Las flores se ponen a disposición en la Comunidad Autónoma Canaria.

La “sociedad consultante” prestadora del servicio expresado en el enunciado se encuentra radicada en territorio de aplicación del impuesto?

Un consumidor radicado en territorio de aplicación del I.V.A. que accede a la página Web de la sociedad consultante, solicitando la puesta a disposición de flores a un punto de la Comunidad Canaria; ¿Debería el encargo resultar gravado con el I.V.A. teniendo en cuenta que:

Las flores se encargan en la página Web de la “sociedad consultante” radicada en territorio I.V.A.

Las flores se entregan en la Comunidad Canaria.

La sociedad consultante prestadora del servicio expresado en el enunciado se encuentra radicada en territorio de aplicación del I.V.A.?

Esta operación no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al IGIC dado que el "florista ejecutante" está establecido en Canarias.

Esta operación no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al IGIC dado que el "florista ejecutante" está establecido en Canarias.

Las respuestas a estas consultas están basadas en la respuesta que esta Dirección General hizo al consultante con fecha 29/01/1996 y que sigue plenamente en vigor.

No obstante se procede a su transcripción para el mejor entendimiento de la consulta.

1.- Consideraciones generales.

1.1. Las operaciones existentes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en la actividad mercantil a que se refiere el escrito de consulta, y el régimen de tributación de las mismas por dicho Impuesto, dependerá de cuales sean las relaciones existentes entre las partes intervinientes en dicha actividad y, en particular, entre el "florista transmisor", la Sociedad consultante y el "florista ejecutante", así como, en los casos en que el "florista transmisor" o el "florista ejecutante" estén establecidos en el extranjero, entre la Sociedad consultante y la denominada Central Internacional.

Las relaciones existentes entre las partes que intervienen en la actividad es una cuestión de hecho que dependerá de los pactos establecidos entre las mismas.

En el escrito de consulta existe una evidente contradicción al describir las relaciones existentes entre los intervinientes en la actividad mercantil a que el mismo se refiere.

1.2. En efecto, por una parte, en los párrafos penúltimo y antepenúltimo de la primera página del escrito de consulta se indica que el "contrato comercial XXXXX" parte del hecho de que quien realmente vende las flores al "cliente" es el "florista ejecutante", sirviéndose este último a tal fin de la intervención como comisionistas de la Sociedad consultante, que actúa en nombre y por cuenta ajena, y del "florista transmisor", que actúa en nombre propio apareciendo frente al "cliente" como vendedor de las flores.

Nada se dice expresamente en los citados párrafos del escrito de consulta sobre la naturaleza de la intervención en la actividad de la denominada "Central Internacional", que se produce en los supuestos en que uno de los floristas está establecido en España y el otro en el extranjero, ni de cuales son las relaciones que en tal supuesto existen entre la misma y las demás partes intervinientes en la actividad mercantil.

No obstante, en otras partes del escrito de consulta se indica que, en los casos en que el florista "ejecutante" está establecido en el extranjero y el "florista transmisor" en España, la Sociedad consultante "factura" a la "Central Internacional en concepto de "comisión"; y en los casos en que el "florista ejecutante" está establecido en España y el "florista transmisor" en el extranjero, la Sociedad consultante "factura" a la Central Internacional y esta última "factura" también a su vez a la Sociedad consultante, en ambos casos en concepto de "comisión".

Podría resultar lógico suponer que las "facturaciones" a que se refiere el párrafo anterior corresponderían a servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a la operación mercantil de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente", con independencia del hecho de que en determinados casos tales servicios de mediación no se presten directamente a dicho florista, sino por la "Central Internacional" a la Sociedad consultante o por esta última a la primera.

La contestación a la consulta formulada se efectuará, en relación a este primer posible supuesto de hecho, en la hipótesis de que la suposición a que se refiere el párrafo anterior es correcta y que, por tanto, la "facturación" que según el escrito de consulta se produce en determinados casos entre la "Central Internacional" y la Sociedad consultante se corresponde a la existencia de servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a la operación comercial de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente".

1.3. Por otra parte, en el último párrafo de la primera página del escrito de consulta se indica lo siguiente: "si bien en la mecánica de la comisión de venta cuando se actúa en nombre propio, es el comitente quien directamente vende la mercancía al comisionista (en nuestro caso sería el florista ejecutante al transmisor), por razones de simplificación administrativa y, sobre todo, como forma de canalizar todos los cobros y pagos a través de la Sociedad [consultante], la venta de la mercancía se hace por el "florista ejecutante" a nuestra entidad [Sociedad consultante], que posteriormente la facturará al "florista transmisor".

La situación que se describe en el párrafo anteriormente transcrito, y que posteriormente se pone de manifiesto en la práctica de facturación que se expone en las páginas segunda y tercera del escrito de consulta, se correspondería con un supuesto de hecho en el que la Sociedad consultante actuaría en nombre propio en la venta de las flores bien frente al "florista transmisor", en el caso en que tanto este último como el "florista ejecutante" estén establecidos en España, o bien frente a la "Central Internacional" en los casos en que el "florista ejecutante" esté establecido en España y el "florista transmisor" esté establecido en el extranjero. A su vez, la "Central Internacional" también actuaría en nombre propio en la venta de las flores en el supuesto en que "florista transmisor" y "florista ejecutante" estén establecidos en distintos Estados: así, en el caso de que el "florista ejecutante" esté establecido en el extranjero y el "florista transmisor" en España, la "Central Internacional" actuaría en nombre propio en la venta de las flores frente a la Sociedad consultante, facturando a esta última por tal concepto.

En este segundo posible supuesto de hecho, tal y como parece desprenderse de la citada práctica de facturación, la Sociedad consultante seguiría prestando además servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a la operación comercial de venta de flores que el "florista ejecutante" efectúa al "cliente", servicios que prestaría al "florista ejecutante", cuando este último está establecido en España, y a la "Central Internacional" cuando el "florista ejecutante" está establecido en el extranjero y el "florista transmisor" en España. A su vez, la "Central Internacional" prestará a la Sociedad consultante un servicio de mediación en nombre y por cuenta ajena, relativo también a la venta que el "florista ejecutante" efectúa al "cliente", en los casos en que el "florista ejecutante" está establecido en España y el "florista transmisor" en el extranjero.

Como se ha indicado anteriormente en relación con el primer posible supuesto de hecho, también en este segundo supuesto la contestación a la consulta se efectuará en la hipótesis de que las facturaciones que en concepto de "comisión" realizan la Sociedad consultante y la "Central Internacional", se corresponden con la existencia en la realidad de los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena a que se refiere el párrafo anterior.

1.4. Las dos posibles situaciones de hecho a que se hace referencia en los apartados 1.2 y 1.3 anteriores se diferenciarían fundamentalmente en que en la primera de ellas la Sociedad consultante y la Central Internacional no actuarían en nombre propio en las ventas de las flores, cosa que sí harían en la segunda. Las operaciones existentes a afectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en cada una de las situaciones y el régimen de tributación de las mismas serían por tanto diferentes.

En los apartados 2 y 3 siguientes se expone el régimen básico de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones existentes en cada una de las dos diferentes situaciones de hecho que, según el contenido del escrito de consulta, podrían existir.

En ambos casos, la contestación se efectuará partiendo de la hipótesis de que la actuación del "cliente" se produce al margen de una actividad empresarial o profesional y de que el "florista ejecutante" pone el encargo floral a disposición del "destinatario" en el mismo país en el que dicho florista tiene su establecimiento o, en el caso en que tenga su establecimiento en Canarias, Ceuta o Melilla, dentro del respectivo territorio.

La contestación se efectuará asimismo prescindiendo de las operaciones que pudieran derivarse de la intervención en la actividad de otras Sociedades de otros países, de naturaleza similar a la Sociedad consultante, ya que el escrito de consulta no contiene referencia concreta acerca de cual es la actuación que dichas Sociedades realizan.

2. Operaciones existentes a efecto del Impuesto sobre el Valor Añadido, y régimen básico de tributación de las mismas, en el supuesto de que ni la Sociedad consultante ni, en su caso, la Central Internacional, actuasen en nombre propio respecto a la operación comercial de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente" (supuesto de hecho a que se refiere el apartado 1.2 anterior).

2.1. En este primer supuesto existirían las siguientes operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

a) Entregas de bienes (tanto en el caso de que el "florista ejecutante" y "florista transmisor" estén ambos establecidos en España como en los casos en que uno esté establecido en España (incluidas Canarias, Ceuta y Melilla) y el otro en el extranjero):

- una entrega de bienes del "florista ejecutante" (comitente), al "florista transmisor" (comisionista en nombre propio).

- una entrega de bienes del "florista transmisor" (comisionista en nombre propio) al "cliente".

b) Servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos todos ellos a la operación comercial de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente".

- el efectuado por la Sociedad consultante en favor del "florista ejecutante" establecido en España (incluidas Canarias, Ceuta y Melilla), tanto en el caso en que el "florista transmisor" también está establecido en España (incluidas Canarias, Ceuta y Melilla), como cuando lo está en el extranjero.

- el efectuado por la Sociedad consultante en favor de la "Central Internacional" en el caso en que el "florista ejecutante" está establecido en España (incluidas Canarias, Ceuta y Melilla) y el "florista transmisor" en el extranjero, o viceversa.

- el efectuado por la "Central Internacional" en favor de la Sociedad consultante en el caso en que el "florista ejecutante" está establecido en España (incluidas Canarias, Ceuta y Melilla) y el "florista transmisor" en el extranjero.

El régimen básico de tributación de las referidas operaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido español sería el que se indica a continuación.

2.2. Régimen básico de tributación de las entregas de bienes efectuadas por el "florista transmisor" y el "florista ejecutante".

2.2.1. La dos entregas anteriormente mencionadas se considerarán realizadas ambas en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español (territorio peninsular español e islas Baleares), y estarán por tanto sujetas a dicho Impuesto, únicamente en el supuesto de que el "florista ejecutante" tenga en dicho territorio el establecimiento desde el que efectúe el suministro material del encargo floral al "destinatario", ya que únicamente en tal caso las mercancías (el encargo floral) se encuentran física y materialmente en el mencionado territorio en el momento en que se entienden realizadas ambas entregas: el momento en que el "florista transmisor" (comisionista) pone a disposición del "cliente" el encargo floral mediante la entrega material del mismo a la persona designada por este último (el "destinatario").

2.2.2. Ninguna de las dos referidas entregas se considerará realizada en el mencionado territorio y, por tanto, no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español, en el supuesto de que el establecimiento desde el que el "florista ejecutante" efectúe el suministro material del encargo floral al "destinatario" éste situado fuera de dicho territorio (es decir, en Canarias, Ceuta, Melilla o el extranjero).

De conformidad con lo dispuesto en la normativa comunitaria de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículo 8 de la Directiva 77/388/CEE), las dos entregas mencionadas se considerarán efectuadas en el Estado miembro en cuyo territorio se encuentre ubicado el referido establecimiento del "florista ejecutante" y estarán por tanto sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en dicho Estado.

2.2.3. En el caso de que, según lo señalado en el punto 2.2.1. anterior, las entregas estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español por considerarse realizadas en el territorio de aplicación del mismo (es decir, cuando el "florista ejecutante" tenga en dicho territorio su establecimiento), el régimen básico de tributación de las mismas por el referido Impuesto sería el que se indica a continuación:

a) Entrega realizada por el "florista ejecutante" al "florista transmisor".

La base imponible del Impuesto en dicha entrega estará constituida por el importe total de la contraprestación convenida por el "florista transmisor" (comisionista) con el tercero frente al que actúe en nombre propio (el "cliente") menos el importe de la contraprestación correspondiente a los servicios de mediación en nombre propio que el "florista transmisor" presta al "florista transmitente". De los datos que obran en el escrito de consulta resultaría que la base imponible de la entrega existente del "florista ejecutante" al "florista transmisor" estaría constituida por la suma correspondiente a los siguientes conceptos: "valor neto del encargo floral" y, en su caso, "desplazamientos".

Las cuestiones relativas al tipo impositivo aplicable a esta entrega serán tratadas en un apartado posterior de esta contestación.

El sujeto pasivo del Impuesto que grava esta entrega será el "florista ejecutante", establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, quien en tal condición estará obligado a:

- repercutir el importe de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava dicha entrega sobre el "florista transmisor", destinatario de la misma, tanto en el supuesto de que este último esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto como en el caso de que esté establecido fuera del mismo (en Canarias, Ceuta y Melilla o el extranjero). Dicha repercusión deberá efectuarse mediante una factura expedida por el "florista ejecutante" al "florista transmisor", en las condiciones y con los requisitos previstos en el Real Decreto 2402/1985.

- repercutir al "florista transmisor" el importe del recargo de equivalencia, en el supuesto de que este último sea un comerciante minorista en régimen especial del recargo de equivalencia, salvo en el supuesto de que el "florista ejecutante" aplique también dicho régimen especial en cuyo caso este último no deberá ni podrá, en ningún caso, repercutir el referido recargo al "florista transmisor".

La base imponible del recargo de equivalencia, en los casos en que resulte procedente su repercusión, será la misma que resulte para el Impuesto sobre el Valor Añadido. Las cuestiones relativas al tipo del recargo aplicable serán tratadas en un apartado posterior de esta contestación.

- liquidar e ingresar a la Hacienda Pública española el importe de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, del recargo de equivalencia, devengadas por la entrega efectuada al "florista transmisor". No obstante, en el supuesto de que el "florista ejecutante" fuese un comerciante minorista que aplicase el régimen especial del recargo de equivalencia, no estará obligado a efectuar la referida liquidación e ingreso y tributará por el Impuesto sobre el valor Añadido según lo dispuesto en las normas que regulan dicho régimen especial.

b) Entrega realizada por el "florista transmisor" al cliente (tanto si dicho florista está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español, como si no lo está).

La base imponible del Impuesto en esta entrega estará constituida por el importe total de la contraprestación de la misma, determinada según lo dispuesto en los artículos 78 y siguientes de la Ley 37/1992. De los datos obrantes en el escrito de consulta, la base imponible estaría constituida por la suma de los importes correspondientes a todos los conceptos cargados al "cliente": valor neto del encargo floral; teléfono; telex, en su caso; comisión por la intervención como "transmisor" del encargo; desplazamientos, en su caso.

Las cuestiones relativas al tipo impositivo aplicable a esta entrega serán tratadas en un apartado posterior de esta contestación.

El sujeto pasivo de esta entrega será el "florista transmisor", tanto en el supuesto de que el mismo esté establecido en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, como en el caso de que no esté establecido en dicho ámbito, dado que, como se ha señalado anteriormente, los criterios contenidos en la presente contestación parten de la hipótesis de que el "cliente" es un consumidor final que no actúa por tanto como empresario o profesional.

El "florista transmisor", en su condición de sujeto pasivo del Impuesto que grava la entrega, estará obligado a:

- repercutir el importe de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la entrega sobre el "cliente", destinatario de la misma, tanto si dicho "cliente" tiene su domicilio o residencia en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español como si lo tiene fuera del mismo. La repercusión deberá efectuarla de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992 y en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre.

- liquidar e ingresar a la Hacienda Pública española el importe de la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la entrega. No obstante, en el supuesto de que el "florista transmisor" fuese un comerciante minorista que aplicase el régimen especial del recargo de equivalencia, no estará obligado a efectuar la referida liquidación e ingreso, y tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido según lo dispuesto en las normas que regulan dicho régimen especial.

- nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones que le incumban, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 164.uno.7º de la Ley 37/1992 y en el artículo 82 de su Reglamento, en el supuesto de que no esté establecido en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto.

2.3. Régimen básico de tributación de los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena prestados por la Sociedad consultante (al "florista ejecutante" y a la "Central Internacional") y por la "Central Internacional (a la Sociedad consultante).

2.3.1. Las reglas para determinar cuando un servicio de mediación en nombre y por cuenta ajena se entiende realizado, en general, en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, contenidas en el artículo 70.uno.6º de la Ley 37/1992, se basan a su vez, fundamentalmente, en cual es el lugar en donde se considera efectuada la operación a que el servicio de mediación se refiere.

En el supuesto de hecho que estamos contemplando, los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena que prestan tanto la Sociedad consultante como la Central Internacional se referirán globalmente a la operación comercial de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente", si bien, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y en virtud del hecho de que el "florista transmisor" actúe en nombre propio frente al "cliente", hay que distinguir las dos entregas de bienes a que hemos hecho

referencia anteriormente: la efectuada por el "florista ejecutante" al "florista transmisor" y la efectuada por éste en nombre propio al "cliente".

Dado que, de manera directa o indirecta, el destinatario final de los servicios de mediación es el "florista ejecutante", y que la mediación se refiere en definitiva a la venta que este último efectúa, en la aplicación de las reglas para determinar si los referidos servicios se consideran o no realizados en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español se tendrá en cuenta el lugar en donde se efectúa la entrega que el "florista ejecutante" realiza en favor del "florista transmisor".

Así pues, cabría distinguir los siguientes supuestos en función de donde se considere efectuada la entrega del "florista ejecutante" al "florista transmisor":

a) Si dicha entrega se considera efectuada en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español (lo que ocurrirá, según se ha señalado anteriormente, cuando el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en el referido ámbito), los mencionados servicios de mediación también se considerarán efectuados en dicho ámbito, salvo que el destinatario de los servicios (el "florista ejecutante" o la "Central Internacional", en el caso de los servicios prestados por la Sociedad consultante, o la propio Sociedad consultante, en el caso de los servicios que le presta la "Central Internacional") comunique al prestador de los mismos (la Sociedad consultante, o la Central Internacional) un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le hubiese sido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad distinto de España, en cuyo caso, y según lo previsto en las normas comunitarias de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido, el servicio de mediación se considerará realizado en dicho Estado y estará por tanto sujeto al Impuesto en él.

En el supuesto de hecho que estamos contemplando, y en virtud de los criterios contenidos en el párrafo anterior, lo normal será que, en los casos en que el "florista ejecutante" tiene su establecimiento en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, se consideren efectuados en dicho territorio los siguientes servicios de mediación:

- el prestado por la Sociedad consultante al "florista ejecutante" (tanto en los casos en que el "florista transmisor" también está establecido en el referido territorio como cuando lo está fuera del mismo).

- el prestado por la "Central Internacional" a la Sociedad consultante (en el caso en que el "florista transmisor" está establecido en el extranjero).

- el prestado por la Sociedad consultante a la "Central Internacional" (en el caso en que el "florista transmisor" está establecido en el extranjero), en el supuesto de que dicha Central no comunique a la Sociedad consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por un Estado miembro de la Comunidad distinto de España.

b) Si la entrega del "florista ejecutante" al "florista transmisor" se considera efectuada en un Estado miembro de la Comunidad distinto de España (lo que ocurrirá, según hemos señalado anteriormente, cuando el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en dicho Estado), los servicios de mediación se considerarán efectuados en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español únicamente en el supuesto de que el destinatario del servicio comunique al prestador del mismo un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya sido atribuido por la Administración española.

En el supuesto de hecho que estamos contemplando, y según los datos obrantes en el escrito de consulta, los criterios contenidos en el párrafo anterior únicamente podrían aplicarse a servicios de mediación prestados por la Sociedad consultante a la "Central Internacional".

Sólo en el caso de que la "Central Internacional" comunique a la Sociedad consultante un número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que le haya atribuido la administración española, se considerarán prestados dichos servicios de mediación en el ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español.

c) Si la entrega del "florista ejecutante" al "florista transmisor" se considera efectuada fuera del territorio de la Comunidad Europea en el que se aplica el Impuesto sobre el Valor Añadido (es decir, en países terceros o en territorios pertenecientes a la Comunidad pero en los que no se aplica el Impuesto sobre el Valor Añadido, entre los que se encontrarían Canarias, Ceuta y Melilla), lo que ocurrirá, según las normas comunitarias de armonización de dicho Impuesto, cuando el "florista ejecutante" tenga su establecimiento fuera de dicho territorio, los servicios de mediación no se considerarán efectuados en ningún caso en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y no estarán por tanto sujetos al mismo.

Según los datos que obran en el escrito de consulta, se encontrarían el supuesto a que se refiere el párrafo anterior:

- el servicio de mediación prestado por la Sociedad consultante al "florista ejecutante" que tiene su establecimiento en Canarias, Ceuta o Melilla, tanto en el caso de que el "florista transmisor" esté establecido en alguno de tales territorios o en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, como en el caso de que el "florista transmisor" tenga su establecimiento en el extranjero.

- el servicio de mediación prestado por la Sociedad consultante a la "Central Internacional" en los casos en que el "florista ejecutante" tiene su establecimiento en Canarias, Ceuta o Melilla y el "florista transmisor" tiene el suyo fuera de España.

- el servicio de mediación prestado por la "Central Internacional" a la Sociedad consultante en el caso en que el "florista ejecutante" tiene su establecimiento en Canarias, Ceuta y Melilla y el "florista transmisor" tiene el suyo fuera de España.

2.3.2. En los casos en que, según lo señalado en el apartado 2.3.1. anterior, los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena prestados por la Sociedad consultante o por la "Central Internacional" se consideren efectuados en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español y estén por tanto sujetos a dicho Impuesto, el régimen básico de tributación por el mismo de los referidos servicios sería el que se indica a continuación:

a) Servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena prestados por la Sociedad consultante al "florista ejecutante" establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, o a la "Central Internacional".

La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava tales servicios estará constituida por el importe total de la contraprestación de los mismos (comisión), determinada de conformidad con lo dispuesto en los artículos 78 y siguientes de la Ley 37/1992.

El tipo impositivo aplicable a dichos servicios será el general del 16 por ciento.

El sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava dichas prestaciones de servicios será la Sociedad consultante, quien, en su condición de tal, estará obligada a repercutir el importe de dicho Impuesto sobre el destinatario del servicio ("florista ejecutante" o "Central Internacional") mediante la expedición a los mismos de la correspondiente factura, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992 y en el Real Decreto 2402/1985, y a liquidar e ingresar dicho importe en la Hacienda Pública española.

b) Servicio de mediación en nombre y por cuenta ajena prestado por la "Central Internacional" a la Sociedad consultante.

La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava tal servicio estará constituida por el importe total de la contraprestación del mismo (comisión), determinada de conformidad con lo dispuesto en los artículos 78 y siguientes de la Ley 37/1992.

El tipo impositivo aplicable a dicho servicio será el general del 16 por ciento.

El sujeto pasivo del Impuesto que grava el mencionado servicio será:

- la "Central Internacional", en el supuesto de que la misma esté establecida en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español. En tal caso, dicha "Central" estará obligada a repercutir la cuota del Impuesto que grava el servicio sobre la Sociedad consultante, destinataria del mismo, mediante la expedición de una factura ajustada a lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992 y en el Real Decreto 2402/1985, así como a liquidar e ingresar el importe de dicha cuota en la Hacienda Pública española.

- la Sociedad consultante, en su condición de destinataria del servicio, en el supuesto de que la "Central Internacional" no esté establecida en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español. En tal caso, la Sociedad consultante estará obligada a expedir un documento equivalente a factura que contenga la liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava la prestación de servicios que le efectúa la "Central Internacional", de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 165 de la Ley 37/1992 y en el artículo 8 bis del Real Decreto 2402/1985, así como a efectuar la liquidación e ingreso de dicho Impuesto en la Hacienda Pública española.

2.4. Como se ha indicado anteriormente (apartado 1.2), en este primer posible supuesto de hecho que se está contemplando, ni la Sociedad consultante ni la "Central Internacional" actuarían en nombre propio respecto a la operación mercantil de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente", limitándose a prestar servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena relativos a dicha operación.

En este supuesto de hecho no existiría por tanto a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

- una entrega de bienes del "florista ejecutante" a la Sociedad consultante, ni otra de esta última al "florista transmisor", en los casos en que ambos floristas están establecidos en España.

- una entrega de "florista ejecutante" a la Sociedad consultante, ni otra de esta última a la "Central Internacional", en los casos en que el "florista ejecutante" está establecido en España y el "florista transmisor" en el extranjero.

- una entrega de la "Central Internacional" a la Sociedad consultante, ni otra de esta última al "florista transmisor", en los casos en que el "florista transmisor" está establecido en España y el "florista ejecutante" en el extranjero.

No resultaría por tanto ajustada a derecho la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido por tales operaciones inexistentes a efectos del mismo ni, por tanto, la expedición por las mismas de facturas en tanto que documentos a los que se refieren el artículo 88 de la Ley 37/1992 y el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre.

3. Operaciones existentes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y régimen básico de tributación de las mismas, en el supuesto de que la Sociedad consultante y, en su caso, la "Central Internacional" actuasen en nombre propio respecto a la operación comercial de venta de flores del "florista ejecutante" al "cliente" (supuesto de hecho a que se refiere el apartado 1.3. anterior).

3.1. En este supuesto existirán las siguientes operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido según los datos obrantes en el escrito de consulta:

a) Entregas de bienes:

a') En el caso en que tanto el "florista ejecutante" como el "florista transmisor" están establecidos en España (incluidos Canarias, Ceuta y Melilla):

- una entrega de bienes del "florista ejecutante" a la Sociedad consultante.

- una entrega de bienes de la Sociedad consultante al "florista transmisor".

- una entrega de bienes del "florista transmisor" al "cliente".

b') En los casos en que el "florista ejecutante" está establecido en España (incluidos Canarias, Ceuta y Melilla) y el "florista transmisor" en el extranjero:

- una entrega de bienes del "florista ejecutante" a la

Sociedad consultante.

- una entrega de bienes de la Sociedad consultante a la Central Internacional.

c') En los casos en que el "florista ejecutante" está establecido en el extranjero y el "florista transmisor" en España (incluidos Canarias, Ceuta y Melilla).

- una entrega de bienes de la "Central Internacional" a la Sociedad consultante.

- una entrega de bienes de la Sociedad consultante al "florista transmisor".

En los supuestos a que se refieren las letras b') y c') anteriores, existirán previsiblemente otras entregas a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, derivadas bien de la intervención en la actividad de la Sociedad de naturaleza semejante a la Sociedad consultante de otro Estado en el que esté establecido el "florista transmisor", en caso contemplado en la letra b'), o el "florista ejecutante", en el caso contemplado en la letra c'), o bien de la relación directa que pudiera existir entre la "Central Internacional" actuando en nombre propio en la actividad y estos últimos floristas. Dado que, como se ha señalado anteriormente, el escrito de consulta carece de información en tal sentido, la presente contestación se refiere exclusivamente a las entregas cuya existencia se pone de manifiesto en dicho escrito, sin perjuicio de que los criterios contenidos en la misma pudieran ser válidos respecto a otras operaciones a las que no se hace expresa referencia.

b) Prestaciones de servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena.

En este segundo supuesto existirían las mismas prestaciones de servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena que en el primer supuesto ya tratado, descritas en el apartado 2.1.b) de

esta contestación.

El régimen básico de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las entregas de bienes y prestaciones de servicios a que se refieren las letras a) y b) anteriores sería el que se indica a continuación.

3.2. Régimen básico de tributación de las entregas de bienes efectuadas por el "florista ejecutante", la Sociedad consultante, la "Central Internacional" y el "florista transmisor".

3.2.1. Se considerarán realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español y estarán por tanto sujetas a dicho Impuesto:

a) Las tres entregas a que se refiere la letra a') del apartado 3.1.a) anterior, cuando el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en dicho ámbito (territorio peninsular español o Islas Baleares).

b) Las dos entregas a que se refiere la letra b') del apartado 3.1.a) anterior, en el supuesto de que el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en dicho ámbito (territorio peninsular español e islas Baleares.

En los casos a que se refieren las letras a) y b) anteriores, las mercancías (encargo floral) se encuentran física y materialmente en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español en el momento en que se entienden realizadas las respectivas entregas.

3.2.2. No se consideran realizadas en el mencionado ámbito espacial y, por tanto, no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español:

- Ninguna de las tres entregas ni de las dos entregas a que se refieren, respectivamente, las letras a') y b') del apartado 3.1.a) anterior, en el supuesto de que el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en Canarias, Ceuta o Melilla.

- Ninguna de las entregas a que se refiere la letra c') del apartado 3.1.a) anterior, por tener el "florista ejecutante" su establecimiento en el extranjero.

De conformidad con lo dispuesto en la normativa comunitaria de armonización del Impuesto sobre el Valor Añadido (artículo 8 de la Directiva 77/388/CEE), en el caso de que el "florista ejecutante" tenga su establecimiento en el territorio de un Estado miembro de la Comunidad distinto de España, las entregas a que se refiere el segundo guión del párrafo anterior se considerarán efectuadas en dicho Estado y estarán por tanto sujetas al referido Impuesto en el mismo.

3.2.3. En el caso de las entregas que, según lo señalado en el apartado 3.2.1. anterior, estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido español por considerarse realizadas en su territorio de aplicación (es decir, cuando el "florista ejecutante" tenga en dicho territorio su establecimiento), el régimen básico de tributación de las mismas será el que se indica a continuación:

a) Entrega del "florista ejecutante" a la Sociedad consultante (tanto en el caso de que el "florista transmisor" tenga su establecimiento en España, incluidos Canarias, Ceuta o Melilla, como en el caso de que lo tenga en el extranjero).

Son válidos respecto a esta entrega criterios expresados en la letra a) del apartado 2.2.3. anterior, ocupando la Sociedad consultante el lugar del "florista transmisor" y exceptuándose la obligación del "florista ejecutante" de repercutir e ingresar el importe del recargo de equivalencia, que no procederá en ningún caso en las entregas del "florista ejecutante" a la Sociedad consultante por no poder aplicar esta última, en ningún caso, el régimen especial del recargo de equivalencia.

b) Entrega de la Sociedad consultante al "florista transmisor" (en el caso de que este último está establecido en España, incluidas Canarias, Ceuta y Melilla), o a la "Central Internacional" (en el caso de que el "florista transmisor" está establecido en el extranjero).

Son válidos respecto de estas entregas los criterios expresados en la letra a) del apartado 2.2.3 de esta contestación, si bien la Sociedad consultante ocuparía el lugar del "florista ejecutante" y, en su caso, la Central Internacional el del "florista transmisor".

c) Entrega del "florista transmisor" al cliente (tanto si dicho florista tiene su establecimiento en el ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español como si lo tiene fuera de dicho ámbito).

Son válidos respecto de esta entrega los criterios contenidos en la letra b) del apartado 2.2.3 de esta contestación.

3.2.4. Como se ha señalado anteriormente, en este posible segundo supuesto de hecho que estamos contemplando, en los casos en que "florista ejecutante" y "florista transmisor" tengan su establecimiento uno en España y el otro en el extranjero, existirán presumiblemente, además de las entregas a que hace referencia expresa el escrito de consulta, otras entregas que se derivarán de la intervención en la actividad, en nombre propio, de una Sociedad de otro Estado de naturaleza similar a la Sociedad consultante.

En particular, en el caso en que el "florista ejecutante" tiene su establecimiento en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, que es el que nos viene ocupando en las letras a), b) y c) del apartado 3.2.3 anterior, y el "florista transmisor" en el extranjero, existirá, además de las entregas a que hace referencia expresa el escrito de consulta y cuyo régimen básico de tributación se ha tratado anteriormente, al menos, otra entrega, la realizada por la "Central Internacional" al "florista transmisor", o quizás dos, una realizada por la"Central Internacional" a la Sociedad de naturaleza similar a la Sociedad consultante radicada en el Estado en donde tiene su establecimiento el "florista transmisor" y otra efectuada por dicha Sociedad a este último. Dichas entregas también se considerarían realizadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el valor Añadido español (lugar en donde el "florista ejecutante" tiene su establecimiento y en el que se encuentran los bienes (encargo floral) en el momento en que se consideran realizadas las entregas y estarían por tanto sujetas a dicho Impuesto.

3.3. Régimen básico de tributación de los servicios de mediación en nombre y por cuenta ajena prestados por la Sociedad consultante (al "florista ejecutante" y a la ""Central Internacional") y por la "Central Internacional" (a la Sociedad consultante).

Respecto a estos servicios son válidos los criterios contenidos en el apartado 2.3. de esta contestación.

4.- Tipos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, del recargo de equivalencia, aplicables a las entregas de encargos florales, a que se refieren los apartados anteriores.

4.1. Resulta aplicable el tipo impositivo del 7 por ciento a las entregas de flores y de plantas vivas de carácter ornamental, realizadas a partir de 1 de enero de 1995.

A estos efectos, se considerarán flores "el conjunto de los órganos de reproducción de las plantas fanerógamas", producidos por estas últimas, es decir, las denominadas flores naturales,

incluidas las flores naturales secas.

No tendrá a estos efectos la consideración de flor la que no sea natural, es decir, la denominada según el Diccionario como "flor de mano", hecha a imitación de las naturales con cualquier tipo de material (plástico, tela, papel, etc..).

4.2. El tipo impositivo aplicable a las entregas de flores artificiales ("flor de mano") y plantas secas (plantas no vivas), es el general del 16 por ciento.

4.3. La base imponible de las entregas de flores o de plantas vivas de carácter ornamental a las que resulte aplicable el tipo reducido del 7 por ciento estará constituida por el importe total de la contraprestación de tales entregas.

Se incluyen en tal concepto de contraprestación los importes de envases y embalajes (envoltorios de plástico, cintas, esponjas, recipientes en que se contienen las flores y plantas) cargados a los destinatarios de la entrega, los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros y, en general, cualquier otro crédito efectivo en favor de quien realice la entrega derivado de la prestación principal en que dicha entrega consiste o de las accesorias a la misma.

La base imponible así determinada, es decir, integrada por el precio de las flores naturales o plantas vivas más los importes correspondientes a prestaciones accesorias a la entrega de las mismas (envases, embalajes, transporte, etc..), será sobre la que se aplicará el referido tipo del 7 por ciento.

4.4. Lo señalado en el apartado 4.2. anterior no será de aplicación cuando conjuntamente con entregas de flores o plantas a las que resulte aplicable el tipo reducido del 7 por ciento se realicen otras operaciones (entregas de bienes o prestaciones de servicios) que no tengan carácter accesorio de dichas entregas, en cuyo caso, a tales operaciones les será aplicable el tipo impositivo que les corresponda según lo previsto en los artículos 90 y 91 de la Ley 37/1992.

La determinación de cuándo una operación realizada conjuntamente con una entrega de flores o plantas tiene o no carácter accesorio a esta última deberá efectuarse caso por caso, teniendo en cuenta las circunstancias concretas que concurren en cada uno de ellos.

En particular, esta Dirección General estima que no tienen carácter accesorio a las entregas de flores las entregas de recipientes que las contengan (floreros, macetas, jardineras, etc..), cuando dichos bienes tengan una entidad propia, que vaya más allá de la función normal de un envase o embalaje, así como en los casos en que el valor de los referidos recipientes sea superior al de las flores o plantas que contienen.

En tales casos, las entregas de los recipientes a que se refiere el párrafo anterior deberán tributar por el tipo general del Impuesto.

En el supuesto de que mediante contraprestación única se entregasen flores y plantas a las que correspondiese aplicar el tipo reducido, y se realizasen otras operaciones (entregas de otros bienes o prestaciones de servicios) que no tuviesen carácter accesorio de las mismas y a las que les fuese aplicable el tipo normal, deberá especificarse qué parte de contraprestación y, por tanto, de base imponible, corresponde a cada clase de bienes gravados a un tipo impositivo distinto, determinándose en proporción al valor de mercado de las distintas clases de bienes entregados o servicios prestados, tal y como dispone el artículo 79.dos de la Ley 37/1992.

En el supuesto de que existiesen importes cargados a los clientes (gastos de transporte, seguros, gastos por servicios de Interflora, etc..) que afectasen conjuntamente a entregas de flores y plantas a las que sea aplicable el tipo reducido y a otras operaciones a las que sea aplicable el tipo general, la distribución de los referidos importes entre las distintas porciones de la base imponible a que corresponde aplicar tipos impositivos distintos deberá efectuarse aplicando criterios racionales de imputación, toda vez que las disposiciones vigentes no establecen un criterio específico a utilizar en tales casos.

4.4. En los casos en que el destinatario de la entrega sea un comerciante minorista en régimen especial del recargo de equivalencia, el tipo del recargo de equivalencia a aplicar a las referidas entregas será:

a) El 4 por ciento, en el caso de entregas a las que resulte aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido el tipo general del 16 por ciento.

b) El 1 por ciento, en el caso de entregas a las que resulte aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido el tipo reducido del 7 por ciento.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1363-05. Texto en la fuente oficial ↗