Consulta vinculante V1059-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 13 de junio de 2005

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 123 Contenido del régimen simplificado

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 123

Descripción de hechos

El consultante ejerce la actividad de instalaciones de fontanería, calor y gas, estando matriculado en el epígrafe 504.2 de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. En el ejercicio de su actividad realiza instalaciones de calefacción individual en viviendas suministrando todos los elementos necesarios para el funcionamiento de una calefacción, tales como caldera, radiadores, llaves, tuberías, cuadros de regulación, etc.

Cuestión planteada

- Tributando por el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido, si son deducibles las cuotas soportadas en la adquisición de todos los elementos necesarios descritos y que forman parte de la instalación que realiza. - Tributando por el régimen simplificado, si puede deducir las citadas cuotas.

Contestación

1.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está esencialmente regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, de dicho Impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29) y, en particular, el artículo 92 de la Ley 37/1992, dispone:

“Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.

(...)

Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.”

Por tanto, el artículo 92, apartado dos de la Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, como son los servicios de fontanería.

El artículo 95 de la misma Ley señala también que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas por adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Por su parte, el artículo 93, apartado tres de la Ley del Impuesto señala que el ejercicio de dicho derecho para los sectores o actividades a los que resulten aplicables los regímenes especiales regulados en el Título IX de la propia Ley, entre los que se encuentra el régimen simplificado, se realizará de acuerdo con las normas establecidas en dicho Título para cada uno de ellos.

En este sentido, el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido está contemplado en el Capítulo II de dicho Título IX, y dentro del mismo, el artículo 123, apartado Uno. A) de la Ley 37/1992, declara que:

“Los empresarios o profesionales acogidos al régimen simplificado determinarán, para cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el importe de las cuotas devengadas en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido y del recargo de equivalencia, en virtud de los índices, módulos y demás parámetros, así como del procedimiento que establezca el Ministro de Hacienda.

Del importe de las cuotas devengadas indicado en el párrafo anterior podrá deducirse el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por operaciones corrientes relativas a bienes o servicios afectados a la actividad por la que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial, de conformidad con lo previsto en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley.”

El artículo 37 del Reglamento del Impuesto aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), declara que:

“1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.

A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen.

2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables.”

2.- A instancia de esta Subdirección General, y en relación con la consulta planteada, la Subdirección General de Tributos Locales con fecha 4 de mayo de 2005 ha emitido el siguiente informe:

"1º) La Regla 4ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas), por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, regula el régimen de facultades reconocidas a las distintas rúbricas en que se clasifican las actividades.

Así, el apartado 1 de la Regla 4ª establece que, con carácter general, el pago correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.

Por otro lado, el apartado 2.B) de la Regla 4ª de la citada Instrucción dispone que el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de construcción, clasificadas en la División 5 “Construcción” de la Sección Primera, faculta para la adquisición, tanto en territorio nacional como en el extranjero, de las materias primas y de los artículos necesarios para el desarrollo de la actividad correspondiente.

Para el ejercicio de las actividades clasificadas en dicha División 5 “Construcción”, así como para el desarrollo de las facultades que en la Regla 4ª.2.B) se regulan, los sujetos pasivos podrán disponer de almacenes o depósitos cerrados al público.

El apartado 2.C) de la Regla 4ª de la Instrucción dispone que el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio al por mayor, faculta para la venta al por menor, así como para la importación y exportación de las materias o productos objeto de aquéllas.

El apartado 2.D) de la Regla 4ª dispone que el pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades de comercio al por menor, faculta para la importación de las materias o productos objeto de aquéllas. Para el ejercicio de las actividades de comercio al por menor, así como para el desarrollo de las facultades señaladas, los sujetos pasivos podrán disponer de almacenes o depósitos cerrados al público.

2º) El Epígrafe 504.2 de la Sección Primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas clasifica la actividad de “Instalaciones de fontanería”, cuya nota adjunta establece que los sujetos pasivos matriculados en el mismo están facultados para efectuar instalaciones de frío, calor y acondicionamiento de aire.

3º) El Epígrafe 617.4 de la Sección Primera clasifica la actividad de “Comercio al por mayor de materiales de construcción, vidrio y artículos de instalación”.

La nota a dicho Epígrafe señala que el mismo comprende el comercio al por mayor de cementos, cales, yesos, derivados del cemento, hormigones, etc., de vidrio plano, de artículos de instalación (sanitarios, etc.), carpintería metálica, calderería gruesa, estructuras metálicas, materiales para techados, revestimientos, aislamientos, etc.

4º) El Epígrafe 653.4 de la Sección Primera clasifica la actividad de “Comercio al por menor de materiales de construcción y de artículos y mobiliario de saneamiento”. La nota a dicho Epígrafe señala que los sujetos pasivos clasificados en el mismo están facultados para instalar los cristales que vendan.

5º) De lo hasta aquí expuesto se desprende que, en relación con los elementos y materiales destinados a la construcción más comunes, existen dos tipos de actividades con clasificación propia e independiente en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas:

a) Por un lado, las actividades de instalación de elementos y materiales de construcción. Dichas actividades se clasifican en la División 5 “Construcción” de la Sección Primera, a la que pertenece el citado Epígrafe 504.2 “Instalaciones de fontanería”.

b) Por otro lado, las actividades de comercio mayor y menor de elementos y materiales de construcción. Dichas actividades de comercio se clasifican, según el tipo de venta efectuada, dentro de las Agrupaciones 61 “Comercio al por mayor” y 65 “Comercio al por menor de productos industriales no alimenticios realizado en establecimientos permanentes” de la Sección Primera. A dichas Agrupaciones pertenecen los Epígrafes 617.4 “Comercio al por mayor de materiales de construcción, vidrio y artículos de instalación” y 653.4 “Comercio al por menor de materiales de construcción y de artículos y mobiliario de saneamiento”.

6º) La clasificación en una u otra rúbrica de las Tarifas de una actividad relacionada con dichos materiales de construcción dependerá de las circunstancias que concurran en cada caso concreto, y se realizará siempre atendiendo a la verdadera naturaleza material de las mismas (instalación, comercio…), con independencia de la calificación o consideración que tengan para sus titulares. Así, a título de ejemplo, y refiriéndonos a los materiales y elementos más comunes empleados en la actividad de fontanería, resulta que:

- Se clasificará en el Epígrafe 504.2 “Instalaciones de fontanería”, aquella actividad que consista en la instalación efectiva de material de construcción sanitario (bañeras, lavabos, inodoros, grifería, tuberías para agua o gases, desagües, radiadores, calderas…), así como la instalación de frío, calor y acondicionamiento de aire.

Dentro de dicha rúbrica está comprendida la aportación, exclusivamente, de aquellos elementos de construcción (tuberías, codos, juntas, llaves de paso, etc.), que integran las instalaciones o redes generales efectuadas por el sujeto pasivo, por ser elementos característicos de dicha actividad sin los cuales no podrían materializarse aquéllas, en las que quedan incorporados de modo permanente.

No obstante, el hecho de que el sujeto pasivo matriculado en esta rúbrica aporte, a demanda de sus clientes y como una mejor prestación del servicio, elementos comunes y básicos de construcción adquiridos por él mismo en almacenes o comercios de terceros, con el fin de completar las instalaciones o redes generales, no originará, en principio, la necesidad de darse de alta en otra rúbrica. El incumplimiento de estos requisitos y las circunstancias concretas que concurran en cada caso, tales como, entre otras, la existencia de un local o superficie abierto al público con exposición de material o la oferta del material a aportar mediante catálogo, determinarán la posible necesidad de clasificarse, además, en otra rúbrica de comercio por dichas aportaciones, siendo los órganos de gestión e inspección competentes los que han de valorar, en cada actividad concreta, tal necesidad.

- Se clasificará en el Epígrafe 617.4 “Comercio al por mayor de materiales de construcción, vidrio y artículos de instalación” la actividad consistente en la venta al por mayor y al por menor, en el mismo local, de cementos, cales, yesos, derivados del cemento, hormigones, etc., de vidrio plano, de artículos de instalación (sanitarios, etc.), carpintería metálica, calderería gruesa, estructuras metálicas, materiales para techados, revestimientos, aislamientos, etc.

- Se clasificará en el Epígrafe 653.4 “Comercio al por menor de materiales de construcción y de artículos y mobiliario de saneamiento” la actividad consistente en la venta, exclusivamente al por menor, de materiales de construcción, artículos y mobiliario de saneamiento tales como bañeras, duchas, lavabos, inodoros, grifería, etc. Dentro de esta rúbrica está comprendida, por aplicación de su Nota adjunta, la instalación de los cristales vendidos.

Además, este Epígrafe 653.4 comprende la instalación especializada de determinado mobiliario o elementos sanitarios especiales y complejos vendidos (aparatos de hidromasaje, saunas, etc.), entendida como una mejor prestación del servicio al cliente, siempre que esté asociada a la venta y sea necesaria por su complejidad, dificultad técnica o validez de la garantía. Por el contrario, no está comprendida la instalación de otros elementos comunes y básicos sanitarios o de construcción".

3.- Atendiendo al citado informe y, según las circunstancias que concurran en cada caso, el consultante debería clasificar su actividad en el Impuesto sobre Actividades Económicas bien en el epígrafe 504.2 o bien, simultáneamente, en los epígrafes 504.2 y 653.4.

4.- Por tanto, si de acuerdo con lo previsto en el Impuesto sobre Actividades Económicas, el epígrafe 504.2 faculta para realizar las operaciones a que se refiere el consultante en los términos expuestos en el informe citado, éste podrá deducir como cuotas soportadas por operaciones corrientes en el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido las relativas a los bienes a que se refiere el escrito de consulta, de conformidad con lo dispuesto en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/92 y con los requisitos previstos para el citado régimen especial.

Por otra parte, si de acuerdo con el informe referenciado el consultante debe clasificar su actividad en los epígrafes 504.2 y 653.4, ambos incluidos en el ámbito objetivo del régimen simplificado, las citadas cuotas soportadas podrán deducirse en la respectiva actividad, con los mismos condicionantes expuestos en el párrafo anterior.

Por último, si el consultante tributa por el régimen general del Impuesto, con independencia de que esté matriculado en los epígrafes 504.2 ó en éste y el 653.4 a la vez, podría deducir las cuotas soportadas en la adquisición de los elementos referenciados en el escrito de consulta con los límites y requisitos previstos en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/92.

5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V1059-05. Texto en la fuente oficial ↗