Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta vinculante V0638-05

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de abril de 2005

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4-Uno, 5-Dos, 93-Cuatro- 94-Uno-1º y 111

Descripción de hechos

La consultante es una persona natural que realiza la adquisición de un local de negocios. Con posterioridad destina este local a su arrendamiento.

Cuestión planteada

Es deducible la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido que soportó al adquirir el local y, si así fuera, cómo debe probarse este derecho y, en su caso, ejercerse. Finalmente, también desea conocer los efectos que pudiera tener que el contrato de arrendamiento se rescindiera antes de finalizar el plazo de vigencia del mismo.

Contestación

1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1993, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en lo sucesivo, Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, define el hecho imponible por operaciones interiores de este impuesto declarando que estarán sujetas a este impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las Entidades que las realicen.

En todo caso, de acuerdo con lo que dispone el artículo 5, apartado Uno, letra c) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se consideran empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.

En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.

2.- Según señala el último párrafo del apartado Dos del artículo 5 anteriormente citado, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b), c) y d) del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

La consecuencia de esta última disposición es que el momento en que hay que considerar empresario y, por ende, sujeto pasivo del impuesto, a quien no ha comenzado a realizar las entregas de bienes o prestaciones de servicios propias de su actividad coincide con aquél en que realiza la adquisición de determinados bienes o servicios, siempre que pueda probar con elementos objetivos que en ese preciso momento su intención al adquirirlos era destinarlos a una concreta actividad empresarial o profesional. En caso contrario, sólo puede entenderse que reúne la condición de sujeto pasivo desde el momento posterior en que realice unas nuevas adquisiciones de bienes o servicios con tal intención oportunamente acreditada o bien cuando comience la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios propias de su actividad empresarial o profesional.

3.- La primera condición necesaria para que nazca el derecho a la deducción de las cuotas soportadas por este impuesto es la subjetiva, antes citada, pero ésta no es suficiente. Es preciso, además, que en ese momento ya existiera el propósito de destinarlos a una determinada actividad empresarial o profesional sujeta, y, por otro lado, que ésta no se encuentre exenta por alguna de las exenciones contempladas en el artículo 20 de la Ley de este Impuesto, como indican, respectivamente los artículos 93.Cuatro y 94.Uno.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:

-" Cuatro. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades."

-"Uno.Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:

1.ºLas efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del impuesto que se indican a continuación:

a)Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

b)Las prestaciones de servicios cuyo valor esté incluido en la base imponible de las importaciones de bienes, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 de esta Ley.

c)Las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 22, 23, 24 y 25 de esta ley, así como las demás exportaciones definitivas de bienes fuera de la Comunidad que no se destinen a la realización de las operaciones a que se refiere el número 2.o de este apartado.

Los servicios prestados por agencias de viaje que estén exentos del impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 143 de esta Ley."

Es decir, no es suficiente con el hecho de que en un momento posterior a realizar tales operaciones que generan el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido estos bienes o servicios se afecten a las actividades empresariales o profesionales, sino que es preciso que desde el momento en que tuvieron lugar tales adquisiciones existiera la intención concreta de destinarlos a las mismas.

4.- Tanto el momento en que se adquiere la condición de empresario o profesional como la intención de destinar los bienes o servicios adquiridos o recibidos a una determinada actividad empresarial son una cuestión de hecho que debe acreditarse por cualquiera de los medios admitidos en Derecho. En este sentido, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la Sección 2º del capítulo II del título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE del 18), en particular lo señalado en su artículo 105.1 según el cual quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

5.- Sentado lo anterior, son dos las hipótesis que pueden darse, a saber:

a) Que la adquisición del local se hubiera realizado con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarla a su actividad empresarial de arrendamiento y así se acredite con los oportunos medios de prueba.

b) Que no ocurra lo anterior, por lo que debe entenderse que el local fue adquirido para integrar el patrimonio particular de la consultante no el empresarial ni el profesional.

a- En el primer supuesto, la consultante tendrá derecho a deducir las cuotas soportadas en la adquisición del referido inmueble bajo las condiciones y en la forma que señala el Título VIII de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, en particular, deberá atender a lo señalado por su articulo 111, en la redacción dada por el artículo 5.Seis de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre ( BOE del 30), que transcribimos a continuación:

"Uno. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

Dos. Las deducciones a las que se refiere el apartado anterior se practicarán aplicando el porcentaje que proponga el empresario o profesional a la Administración, salvo en el caso de que esta última fije uno diferente en atención a las características de las correspondientes actividades empresariales o profesionales.

Tales deducciones se considerarán provisionales y estarán sometidas a las regularizaciones previstas en los artículos 112 y 113 de esta Ley.

Tres. Los empresarios o profesionales podrán solicitar la devolución de las cuotas que sean deducibles en virtud de lo establecido en el presente artículo, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 115 de esta Ley.

Cuatro. Los empresarios que, en virtud de lo establecido en esta Ley, deban quedar sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia desde el inicio de su actividad comercial, no podrán efectuar las deducciones a que se refiere este artículo en relación con las actividades incluidas en dicho régimen.

Cinco. Los empresarios o profesionales que hubiesen practicado las deducciones a que se refiere este artículo no podrán acogerse al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca por las actividades en las que utilicen los bienes y servicios por cuya adquisición hayan soportado o satisfecho las cuotas objeto de deducción hasta que finalice el tercer año natural de realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas en el desarrollo de dichas actividades.

La aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior tendrá los mismos efectos que la renuncia al citado régimen especial.

Seis. A efectos de lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 de esta Ley, se considerará primer año de realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios en el desarrollo de actividades empresariales o profesionales, aquél durante el cual el empresario o profesional comience el ejercicio habitual de dichas operaciones, siempre que el inicio de las mismas tenga lugar antes del día 1 de julio y, en otro caso, el año siguiente."

b- En el otro supuesto posible, la consultante no tendrá derecho a deducir, en cuantía alguna, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la adquisición de este local.

6.- En lo que se refiere a la cuestión planteada sobre los efectos que pudiera tener la rescisión del contrato de arrendamiento celebrado por la consultante, que no ha especificado la posible razón de ésta, dada la variedad de causas imaginables, y por tanto de efectos que puede tener esta rescisión, entre otros, los supuestos previstos en los artículos 1290, 1299, 1556 y 1558 del Código Civil, no resulta pertinente dar una respuesta a la misma por la imposibilidad de conocer las circunstancias concretas en las que eventualmente ésta puede llegar a producirse.

7.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General de Tributos considera ajustada a Derecho la siguiente contestación:

1º- En el supuesto contemplado en la letra a) del apartado 5 anterior la consultante tendrá derecho a deducir las cuotas del IVA soportadas al adquirir el local de negocios siempre que se cumplan todos los requisitos materiales, temporales y formales que se regulan en el citado título VIII de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido en particular, los explicados en el citado artículo 111 de esta Ley.

2º- En el otro supuesto, contemplado en la letra b) del mismo apartado, la consultante no tendrá derecho a deducir estas cuotas ni siquiera en el caso de que, con posterioridad a la adquisición del bien, hubiera destinado este local de negocios a la realización de la actividad de arrendamiento.

8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0638-05. Texto en la fuente oficial ↗