Consulta vinculante V0414-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 16 de diciembre de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.12º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-uno-12º
Descripción de hechos
La Asociación consultante agrupa a numerosas empresas gestoras de cooperativas y proyectos inmobiliarios. Los fines de la Asociación, entre otros, son impulsar la promoción de viviendas; la representación, defensa y promoción de intereses sociales y laborales de sus miembros; asumir la defensa y representación ante órganos oficiales, y demás objetivos contenidos en sus Estatutos. Los asociados contribuyen económicamente mediante el pago de unas cuotas anuales previstas en los Estatutos. Otros medios de financiación provienen de donativos, subvenciones, o venta de bienes.
Cuestión planteada
Tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido
Contestación
1.- Según el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al citado tributo se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.
Respecto de las cuotas abonadas por los asociados, este Centro Directivo le informa que estarán sujetas al Impuesto las prestaciones de servicios efectuadas por la Asociación consultante para sus asociados mediante contraprestación (aportaciones efectuadas por éstos), en el ejercicio de su actividad empresarial ordenando por cuenta propia factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
No obstante lo anterior, dichas operaciones podrían estar exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido según lo establecido en el artículo 20, apartado uno, número 12º de la Ley 37/92, que contempla la exención, previo su reconocimiento por el Organo competente de la Administración Tributaria (Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria relativa al domicilio fiscal de la Asociación consultante), de las prestaciones de servicios efectuadas directamente a sus miembros por organismos o entidades legalmente reconocidas que no tengan finalidad lucrativa siempre que no perciban de los beneficiarios de dichas operaciones contraprestación alguna distinta de las cotizaciones fijadas en sus estatutos y sus objetivos sean exclusivamente de naturaleza política, sindical, religiosa, patriótica, filantrópica o cívica.
En ningún caso, la citada exención se extenderá a las entregas de bienes y prestaciones de servicios de las que la Asociación consultante sea destinataria.
El artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31) establece que:
“El reconocimiento del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las exenciones a que se refieren los números 6º y 12º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, se efectuará por la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuya circunscripción territorial radique el domicilio fiscal del sujeto pasivo, previa solicitud del interesado.
El reconocimiento del derecho a que se refiere el párrafo anterior, surtirá efectos respecto de las operaciones cuyo devengo se produzca a partir de la fecha de la solicitud.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará además condicionada a la subsistencia de los requisitos que, según lo dispuesto en la normativa del Impuesto, fundamentan la exención”.
Una vez obtenida la declaración de exención de las operaciones realizadas, como se indica anteriormente, no será obligatorio la presentación de declaraciones-liquidaciones periódicas, salvo que la asociación realice otras actividades económicas diferentes de las que gozan de la exención.
2.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios gravadas por el mismo estará constituida, como regla general, por el importe total de la contraprestación de dichas operaciones.
Asimismo, según el artículo 78, apartado dos, número 3º, de la Ley del Impuesto, se incluyen en el concepto de contraprestación y, por tanto, en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, las subvenciones vinculadas al precio de las operaciones sujetas a dicho tributo, considerando el precepto que tienen tal condición las que se establecen en función del número de unidades entregadas o del volumen de los servicios prestados y se determinen con anterioridad a la realización de las operaciones.
3.- De acuerdo con los términos del escrito de consulta, las subvenciones percibidas por la Asociación consultante se destinan a la realización de las actividades que constituyen el objeto social de la misma de forma genérica, sin relación alguna con el volumen de servicios que se presten. En estas condiciones dichas subvenciones no deberán integrar la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido según el artículo 78, apartado dos, número 3º de la Ley 37/1992, dado que no se consideran vinculadas directamente al precio de las operaciones.
Por tanto, las subvenciones percibidas por la Asociación consultante destinadas a financiar dichas actividades deberán incluirse en el denominador de la prorrata de deducción, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º de la Ley 37/1992.
4.- El artículo 102, apartado uno de la Ley 37/1992, dispone que la regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
Según el escrito de consulta, la entidad consultante presta a sus socios los servicios previstos en sus estatutos. Estos servicios, remunerados por las cuotas sociales, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que dicha exención les sea concedida por la Administración Tributaria (20.uno.12º). Está previsto que se puedan realizar realizan otras actividades sujetas y no exentas como pueden ser, venta de bienes, edición y venta de revistas, cenas, etc.
De acuerdo con el citado artículo 102, apartado uno, resultará de aplicación la regla de prorrata si la entidad consultante efectuara conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
En el supuesto que resultara de aplicación la regla de prorrata, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104, apartado dos, número 2º, de la Ley del Impuesto, en el denominador debe figurar el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquellas que no originen el derecho deducir.
Por consiguiente, de acuerdo con lo expuesto, en el denominador de la prorrata deberá incluirse el importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el consultante, incluidos el importe de las cuotas cobradas a sus socios que resulten exentas por aplicación del artículo 20, apartado uno, número 12º de la Ley 37/1992 del Impuesto, así como el importe de las subvenciones recibidas, y el importe de las otras operaciones realizadas sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.
5.- Según establece el artículo 92 de la Ley 37/1992, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios serán deducibles únicamente en la medida en que tales bienes y servicios sean utilizados en la realización de las operaciones enumeradas en el artículo 94 de la propia Ley, entre las que no se encuentran las prestaciones de servicios exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 12º de dicha Ley.
6.- El artículo 164, apartado uno, de la Ley 37/1992 establece las siguientes obligaciones para los sujetos pasivos del Impuesto:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.
7.- El artículo primero, del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (Boletín oficial del 29), ha aprobado el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, regulándose en el artículo 2 del citado Reglamento los supuestos en que existe la obligación de expedir factura.
"1. De acuerdo con el artículo 164.uno.3º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de ésta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de ésta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.
2. Deberá expedirse factura y copia de ésta en todo caso en las siguientes operaciones:
a) Aquellas en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, con independencia del régimen de tributación al que se encuentre acogido el empresario o profesional que realice la operación, así como cualesquiera otras en las que el destinatario así lo exija para el ejercicio de cualquier derecho de naturaleza tributaria.
b) Las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro a que se refiere el artículo 25 de la Ley del Impuesto.
c) Las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68.tres y cinco de la Ley del Impuesto cuando, por aplicación de las reglas referidas en dicho precepto, se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto.
d) Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad Europea a que se refiere el artículo 21.1º y 2º de la Ley del Impuesto, excepto las efectuadas en las tiendas libres de impuestos a que se refiere el número 2º.B del citado artículo.
e) Las entregas de bienes que han de ser objeto de instalación o montaje antes de su puesta a disposición a que se refiere el artículo 68.dos.2º de la Ley del Impuesto.
f) Aquellas de las que sean destinatarias personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, con independencia de que se encuentren establecidas en el territorio de aplicación del
Impuesto o no, o las Administraciones Públicas a que se refiere el artículo 2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.
3. Asimismo, los sujetos pasivos a que se refieren los artículos 84.uno.2º y 3º y 140 quinque, ambos de la Ley del Impuesto, deberán expedir factura en todo caso por las operaciones de las que sean destinatarios en las que, conforme a dichos preceptos, sean sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a aquéllas.
Esta factura, que se unirá al justificante contable de cada operación, deberá contener los datos previstos en el artículo 6 de este reglamento.
A los efectos de este reglamento, tendrá la consideración de justificante contable cualquier documento que sirva de soporte a la anotación contable de la operación que, en su caso, deba efectuarse."
8.- En consecuencia con todo lo anterior este Centro Directivo le informa lo siguiente:
1º.- Estarán sujetas, pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas satisfechas por los asociados a sus asociaciones, siempre que éstas hayan obtenido la exención en los términos descritos en el punto 1 de esta contestación.
2º.- Las subvenciones, tanto públicas como privadas, percibidas por la Asociación consultante, destinadas a financiar sus actividades, deberán incluirse en el denominador de la prorrata de deducción, limitando el derecho a deducir las cuotas soportadas por el Impuesto.
3º.- Estarán sujetas y no exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados por la asociación consultante para quienes no sean miembros de la misma, ni a las operaciones, que aún siendo realizadas para sus miembros, se realicen mediante contraprestación distinta de las cuotas fijadas en los estatutos.
4º.- La Asociación que realice entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas, estará obligada a expedir factura completa en los términos expuestos en el apartado 7 de esta contestación, y en aquellos casos en que así lo exija el destinatario del servicio para poder practicar en su caso las disminuciones o deducciones en las cuotas de aquellos tributos de los que sea sujeto pasivo.
5º.- La obligación de presentar declaraciones-liquidaciones periódicas, así como la declaración-resumen anual, obligará a las asociaciones que realicen operaciones sujetas y no exentas del Impuesto, tal y como dispone el artículo 164 de la Ley 37/1992.
9.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta V0414-04. Texto en la fuente oficial ↗