Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 2684-97

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 26 de diciembre de 1997

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 23-21-2, 26-Uno, 164. RD 1624/1992, Art. 79.

Descripción de hechos

Entidad mercantil establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español que adquiere mercancías (cerveza) en Gran Bretaña que se envían a un depósito fiscal de una zona franca desde donde se entregará a un cliente no establecido en el territorio español que lo exportará fuera de la Comunidad.

Cuestión planteada

- Tributación de dichas operaciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido. - Obligación de consignar dichas operaciones en los modelos 300, 309, 349 o en cualquier otra declaración.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 13, número 1º de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas a dicho tributo "las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales cuando el transmitente sea un empresario o profesional."

A tales efectos, el artículo 15, apartado uno de dicha Ley declara que" se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores".

El artículo 26, apartado uno de la Ley 37/92 preceptúa que estarán exentas del Impuesto "las adquisiciones intracomunitarias de bienes cuya entrega en el territorio de aplicación del Impuesto hubiera estado, en todo caso, no sujeta o exenta en virtud de lo dispuesto en los artículos 7, 20, 22, 23 y 24 de esta Ley."

2.- El artículo 23 de la Ley del Impuesto establece lo siguiente en relación con las exenciones relativas a las zonas francas, depósitos y otros depósitos:

"Uno. Estarán exentas, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes destinados a ser introducidos en zona franca o depósito franco, así como las de los bienes conducidos a la Aduana y colocados, en su caso, en situaciones de depósito temporal.

2º. Las entregas de bienes que sean conducidos al mar territorial para incorporarlos a plataformas de perforación o de explotación para su construcción, reparación, mantenimiento, transformación o equipamiento o para unir dichas plataformas al continente.

La exención se extiende a las entregas de bienes destinados al avituallamiento de las plataformas a que se refiere el párrafo anterior.

3º. Las prestaciones de servicios relacionadas directamente con las entregas de bienes descritas en los números 1º y 2º anteriores, así como con las importaciones de bienes destinados a ser introducidos en los lugares a que se refiere este apartado.

4º. Las entregas de los bienes que se encuentren en los lugares indicados en los números 1º y 2º precedentes, mientras se mantengan en las situaciones indicadas, así como las prestaciones de servicios realizadas en dichos lugares.

Dos. Las zonas francas, depósitos francos y situaciones de depósito temporal mencionados en el presente artículo son los definidos como tales en la legislación aduanera. La entrada y permanencia de las mercancías en las zonas y depósitos francos, así como su colocación en situación de depósito temporal, se ajustarán a las normas y requisitos establecidos por dicha legislación.

Tres. Las exenciones establecidas en este artículo están condicionadas, en todo caso, a que los bienes a que se refieren no sean utilizados ni destinados a su consumo final en las áreas indicadas.

A estos efectos, no se considerarán utilizados en las citadas áreas los bienes introducidos en las mismas para ser incorporados a los procesos de transformación en curso que se realicen en ellas, al amparo de los regímenes aduaneros de transformación en aduana o de perfeccionamiento activo en el sistema de suspensión o del régimen fiscal de perfeccionamiento activo.

Cuatro. Las prestaciones de servicios exentas en virtud del apartado uno no comprenderán las que gocen de exención por el artículo 20 de esta Ley."

Los requisitos formales a los que resulta obligatorio atenerse para la aplicación de las citadas exenciones se contienen en el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), que dispone lo siguiente:

"1. La exención de las entregas de bienes destinados a las zonas francas y depósitos francos o a colocarse en situación de depósito temporal quedará condicionada a que los bienes se introduzcan o coloquen en las áreas o situación indicadas, lo que se acreditará en la forma que se determine por la legislación aduanera.

El transporte de los bienes a los mencionados lugares deberá hacerse por el proveedor, el adquirente o por cuenta de cualquiera de ellos.

2. Las entregas de los bienes que se encuentren en las áreas o situación indicadas en el apartado 1, así como las prestaciones de servicios relativas a dichos bienes sólo estarán exentas mientras los bienes, de conformidad con la legislación aduanera, permanezcan en dichas zonas o depósitos francos o en situación de depósito temporal.

Se considerará cumplido este requisito cuando los bienes salgan de los lugares indicados para introducirse en otros de la misma naturaleza.

3. Los sujetos pasivos sólo podrán aplicar las exenciones de las operaciones relacionadas con las zonas y depósitos francos, depósitos temporales y plataformas de perforación o de explotación si el adquirente de los bienes o destinatario de los servicios les entregan una declaración suscrita por ellos en la que quede justificada la recepción de los bienes y se ponga de manifiesto el destino o situación de los mismos que justifique la correspondiente exención." 3.- Por otro lado, el artículo 21, números 1º y 2º de la citada Ley 37/92, determina que están exentos del Impuesto:

"1º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el transmitente o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de éste.

2º. Las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por el adquirente no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de él."

4.- El artículo 79 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido declara que:

"1. Estarán obligados a presentar la declaración recapitulativa, los sujetos pasivos del Impuesto que realicen cualquiera de las siguientes operaciones:

1º. Las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro, exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 25, apartados uno, dos y tres de la Ley del Impuesto.

Se incluirán entre estas operaciones las transferencias de bienes comprendidas en el artículo 9, número 3º de la Ley del Impuesto.

Quedarán excluidas de las entregas a que se refiere este número las siguientes:

a) Las entregas de medios de transporte nuevos realizadas a título ocasional por las personas comprendidas en el artículo 5, apartado uno, letra e) de la Ley del Impuesto.

b) Las realizadas por sujetos pasivos del Impuesto para destinatarios que no tengan atribuido un número de identificación a efectos del citado tributo en cualquier otro Estado miembro de la Comunidad Europea.

2º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al Impuesto, realizadas por personas o Entidades identificadas a efectos del mismo en el territorio de aplicación del tributo.

Se incluirán entre estas operaciones las transferencias de bienes desde otro Estado miembro, a que se refiere el artículo 16, número 2º de la Ley del Impuesto.

2. También deberán presentar la declaración recapitulativa los empresarios o profesionales que, utilizando un número de identificación a efectos de Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por la Administración española, realicen en otro Estado miembro adquisiciones intracomunitarias de bienes y entregas subsiguientes, en las condiciones previstas en el artículo 26, apartado tres, de la Ley del Impuesto, quienes vendrán obligados a consignar separadamente en la misma dichas entregas, haciendo constar, en relación con ellas, los siguientes datos:

1º. El número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que utilice el mencionado empresario o profesional para la realización de las citadas operaciones.

2º. El número de identificación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido atribuido por el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte, suministrado por el adquirente de la entrega subsiguiente.

3º. El importe total de las entregas subsiguientes correspondientes a cada destinatario de las mismas."

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- Está sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la adquisición intracomunitaria de las mercancías objeto de consulta efectuada por la entidad consultante introducidas en una zona franca cuando se cumplan las condiciones y requisitos previstos en el artículo 23 de la Ley 37/92 y el artículo 11 del Reglamento de dicho tributo.

2.- Estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de las citadas mercancías efectuadas en dicha zona franca por la entidad consultante mientras dichas mercancías se mantengan en dicho lugar.

Por otro lado, también estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su caso, las entregas de bienes expedidos o transportados fuera de la Comunidad por la entidad consultante o por una entidad no establecida en el territorio de aplicación del citado Impuesto o por un tercero que actúe en nombre y por cuenta de cualquiera de ellos. (artículo 21.1º y 2º de la Ley 37/92).

3.- Las adquisiciones intracomunitarias de bienes citadas en el punto B.1 anterior deberán hacerse constar en la declaración recapitulativa (modelo 349) a que se refiere el artículo 79 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.

4.- La competencia para resolver las cuestiones relativas a la declaración estadística de intercambio de bienes entre los Estados miembros de la Unión Europea (INTRASTAT) corresponde al Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (calle Guzmán el Bueno, 137. MADRID 28071), ante el cual podrán formular las correspondientes consultas.

5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2684-97. Texto en la fuente oficial ↗