Consulta general 2361-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de diciembre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 20-uno-20º
Descripción de hechos
La consultante adquirió una vivienda para domicilio habitual el 08/03/2001 mediante compra a una mercantil que repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido al 7%, al tratarse de primera ocupación y, en principio, primera entrega. La vivienda se encontraba inacabada y se finalizaron las obras por la adquirente, obteniendo el certificado final de obra por parte del Ayuntamiento correspondiente el 08/10/2001. La mercantil que transmitió la vivienda la había adquirido a una empresa anterior. En esta primera transmisión estaba hecha la declaración de obra nueva a través de escritura notarial, aunque simplemente se había realizado la estructura de la edificación.
Cuestión planteada
Sujeción al IVA o al ITPAJD de la transmisión realizada el día 08/03/2001.
Contestación
1.- El artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), declara exentas del tributo a "las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación."
De lo indicado en el precepto se deriva que, a los efectos de calificar una entrega de edificaciones como primera o segunda o ulterior entrega, y aplicar, en su caso, la exención aludida en el referido precepto, es requisito esencial que se trate de una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. Si el objeto de la entrega es una edificación en fase de construcción, no serán aplicables los conceptos de primera o segunda entrega a que se refiere dicho precepto ni, en su caso, la exención que en él se contempla: las entregas de una edificación en construcción estarán sujetas y no exentas del Impuesto, en todo caso, cuando se realicen por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial.
Resulta fundamental, por tanto, establecer ciertos criterios para determinar cuándo se considera que la construcción se encuentra terminada.
Según criterio de este Centro directivo, en particular, en la resolución de 10 de septiembre de 1998, se “debía considerar terminada una edificación cuando era objetivamente apta para un uso concreto (oficinas, aparcamiento, vivienda, etc.), sin necesidad de que el adquirente realice obra adicional alguna”. No obstante, con la aprobación de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación (Boletín Oficial del Estado del 6 de noviembre), habrá que atender a lo previsto en la misma para determinar cuando se debe entender terminada una edificación.
A tal efecto, el artículo 6 de la citada Ley 38/1999, declara que:
“Artículo 6. Recepción de la obra.
1. La recepción de la obra es el acto por el cual el constructor, una vez concluida ésta, hace entrega de la misma al promotor y es aceptada por éste. Podrá realizarse con o sin reservas y deberá abarcar la totalidad de la obra o fases completas y terminadas de la misma, cuando así se acuerde por las partes.
2. La recepción deberá consignarse en un acta firmada, al menos, por el promotor y el constructor, y en la misma se hará constar:
a) Las partes que intervienen.
b) La fecha del certificado final de la totalidad de la obra o de la fase completa y terminada de la misma.
c) El coste final de la ejecución material de la obra.
d) La declaración de la recepción de la obra con o sin reservas, especificando, en su caso, éstas de manera objetiva, y el plazo en que deberán quedar subsanados los defectos observados. Una vez subsanados los mismos, se hará constar en un acta aparte, suscrita por los firmantes de la recepción.
e) Las garantías que, en su caso, se exijan al constructor para asegurar sus responsabilidades.
Asimismo, se adjuntará el certificado final de obra suscrito por el director de obra y el director de la ejecución de la obra.
3. El promotor podrá rechazar la recepción de la obra por considerar que la misma no está terminada o que no se adecua a las condiciones contractuales. En todo caso, el rechazo deberá ser motivado por escrito en el acta, en la que se fijará el nuevo plazo para efectuar la recepción.
4. Salvo pacto expreso en contrario, la recepción de la obra tendrá lugar dentro de los treinta días siguientes a la fecha de su terminación, acreditada en el certificado final de obra, plazo que se contará a partir de la notificación efectuada por escrito al promotor. La recepción se entenderá tácitamente producida si transcurridos treinta días desde la fecha indicada el promotor no hubiera puesto de manifiesto reservas o rechazo motivado por escrito.
(…).
Artículo 7. Documentación de la obra ejecutada.
Una vez finalizada la obra, el proyecto, con la incorporación, en su caso, de las modificaciones debidamente aprobadas, será facilitado al promotor por el director de obra para la formalización de los correspondientes trámites administrativos.”
De acuerdo con los citados preceptos la terminación de una obra se acreditará con el certificado final de obra suscrito por el director de obra y el director de la ejecución de la obra, aunque una vez finalizada la misma deban formalizarse los correspondientes trámites administrativos para su ocupación.
Por otra parte, el número 20º del citado artículo 20, apartado uno de la Ley del Impuesto establece la exención de las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, si bien, la exención no se extiende a las entregas de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción, según determina la letra b) de dicho número 20º.
Por tanto, en el caso concreto de la consulta, la transmisión realizada el día 08/03/2001 no tiene la consideración de primera entrega a efectos de lo establecido en el artículo 20.Uno.22º, puesto que para que se trate de una primera entrega es necesario que la edificación se encuentre terminada. Esta circunstancia no sucede en la transmisión citada, ya que el certificado final de obra tiene fecha posterior al de la transmisión. De este modo, se puede concluir que la edificación no está terminada en el momento de dicha transmisión. En cambio, en aplicación de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.20º, lo que realmente se ha producido el día 08/03/2001 es la entrega de un terreno sobre el que se halla enclavada una construcción en curso, entrega que está sujeta y no exenta del Impuesto según el artículo que se está aplicando.
En consecuencia, la entrega de la edificación el día 08/03/2001 a que se refiere la consulta es una operación sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la medida en que no cabe englobarla en los supuestos contemplados en el artículo 20.Uno.22º sino en la letra b) del artículo 20.Uno.20º.
2.- Por otra parte, según lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro de la Ley 37/1992 “las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las operaciones que se indican a continuación:
a) Las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20. Dos.
b) Las transmisiones de valores a que se refiere el artículo 108, apartado dos, números 1º y 2º de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, según la redacción establecida por la Disposición adicional 12ª de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. “
Por ello, dado que la operación objeto de consulta se halla sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, no se produce la sujeción al concepto "transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2361-03. Texto en la fuente oficial ↗