Consulta general 2044-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de octubre de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 5.Uno.d) Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.20º·22º.c) Exenciones en operaciones interiores
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 5-uno-d), 20-uno-20, 20-uno-22-c)
Descripción de hechos
La consultante es titular de una cantera que se asienta en un terreno calificado como urbanizable y de un complejo fabril compuesto por diversas edificaciones. Tales inmuebles van a ser expropiados por el Ayuntamiento, que entregará a cambio como justiprecio suelo edificable de uso residencial. En el terreno que va a ser entregado por el Ayuntamiento va a realizar éste antes de la transmisión diversas obras, bien de urbanización interior, o de conexión exterior de todos los servicios e infraestructuras.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido. Exención del mismo.
Contestación
A) Fundamentos de Derecho.
1. El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
El apartado dos del mismo artículo 4 dispone que "se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto."
Por otra parte, el artículo 5, indica lo siguiente en relación con el concepto de empresario o profesional:
"Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, en todo caso.
(...)
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente."
(...)
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas."
Por consiguiente, estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las transmisiones que de elementos de su patrimonio efectúen las entidades mercantiles, así como las transmisiones de bienes realizadas por entes públicos cuando tales bienes se encontraran afectos al desarrollo de actividades empresariales o profesionales y, en todo caso, cuando se trate de terrenos que hayan sido urbanizados por el propio ente público. Tal sujeción se produce incluso cuando la transmisión se efectúa por expropiación forzosa, tal y como establece el artículo 8, apartado dos, número 2º.
El artículo 20, apartado uno, número 20º de la referida Ley declara exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido a las siguientes transmisiones de terrenos:
"20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la corres- pondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto.
No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas."
Conforme a lo dispuesto por tal precepto, deberá atenderse a lo que disponga la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas. A este respecto, deben destacarse los siguientes preceptos de la citada Ley (cuyo Texto Refundido fue aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de Junio), en cuanto a la clasificación del suelo:
Artículo 9: "1. El planeamiento clasificará el territorio en todas o algunas de las siguientes clases: suelo urbano, urbanizable, o en su caso apto para urbanizar y no urbanizable, o clases equivalentes a los efectos de la Ley, reguladas por la legislación autonómica".
Artículo 10: "Constituirán el suelo urbano:
a). Los terrenos a los que el planeamiento general incluya en esta clase por contar con acceso rodado, abastecimiento de agua, evacuación de aguas y suministro de energía eléctrica, debiendo tener estos servicios características adecuadas para servir a la edificación que sobre ellos exista o se haya de construir. También se considerarán urbanos los terrenos que tengan su ordenación consolidada por ocupar la edificación al menos dos terceras partes de los espacios aptos para la misma según la ordenación que el planeamiento general establezca.
b). Los que en ejecución del planeamiento lleguen a disponer efectivamente de los mismos elementos de urbanización a que se refiere el párrafo anterior".
Artículo 11: "1. Constituirán el suelo urbanizable los terrenos a los que el Plan General Municipal declare adecuados, en principio para ser urbanizados".
Artículo 22. "Constituirán el suelo no urbanizable los terrenos que el planeamiento general no incluya en ninguna de las clases de suelo anteriores y, en particular, los espacios que dicho planeamiento determine para otorgarles una especial protección en razón de su excepcional valor agrícola, forestal o ganadero, de las posibilidades de explotación de sus recursos naturales, de sus valores paisajísticos, históricos o culturales, o para la defensa de la fauna, la flora o el equilibrio ecológico".
A su vez, el artículo 15 del citado Real Decreto Legislativo dispone: "Los terrenos clasificados como suelo no urbanizable, o denominación equivalente atribuida por la legislación autonómica, no podrán ser destinados a fines distintos del agrícola, forestal, ganadero, cinegético y, en general, de los vinculados a la utilización racional de los recursos naturales, conforme a lo establecido en la legislación urbanística y sectorial que los regule".
Por último, entre las facultades urbanísticas de la propiedad, el artículo 23.1 a) define el derecho a urbanizar, "entendiéndose por tal la facultad de dotar a un terreno de los servicios e infraestructuras fijados en el planeamiento o, en su defecto, en la legislación urbanística, para que adquiera la condición de solar"; y el artículo 14 entiende que, "A los efectos de esta Ley tendrá la condición de solares las superficies de suelo urbano aptos para la edificación que reúnan los siguientes requisitos: 1. Que estén urbanizados con arreglo a las normas mínimas establecidas en cada caso por el planeamiento, y si éste no existiera o no las concretare, se precisará que además de contar con los servicios señalados en los artículos 10 y 13.2 la vía a que la parcela dé frente tenga pavimentada la calzada y encintado de accesos. 2. Que tengan señaladas alineaciones y rasantes si existiera dicho planeamiento".
En consecuencia, de los preceptos transcritos se deduce que la exención prevista por el artículo 20.1.20º de la Ley del Impuesto se refiere a todos aquellos terrenos que, en cumplimiento de los planeamientos urbanísticos, no puedan ser destinados a fines distintos del agrícola, forestal, ganadero, cinegético, vinculados a la utilización racional de sus recursos naturales, paisajísticos, históricos o culturales o para la defensa de la fauna, la flora o el equilibrio ecológico; y, por el contrario el concepto urbanización alcanza a cualquiera de los estadios del planeamiento urbanístico que se desarrolle o esté previsto desarrollar sobre los terrenos excluidos de las anteriores utilidades, comprendiendo aquellas fases en que la urbanización se ha concluido, o se esté efectuando desde sus primeros pasos para dotar a los mismos de los elementos previstos por la legislación urbanística como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de agua, suministro de energía eléctrica, etc...
para servir a la edificación que sobre ellos exista o haya de existir, ya sean viviendas, otros locales o edificaciones de carácter industrial.
3. El artículo 20, apartado uno, número 22º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido establece que estarán exentas las siguientes entregas de edificaciones:
"22º. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no po- drán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo.
No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
(...)
La exención no se extiende:
(...)
c) A las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística."
Según se indica en el escrito de consulta, el ente público adquirente de los edificios transmitidos por la consultante va a proceder a la demolición de tales edificaciones, y a la ulterior transmisión del terreno. Debe considerarse, por tanto, si, tratándose claramente de una "segunda entrega de edificaciones" a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se aplica o no la citada exención, a la vista de lo indicado en la referida letra c).
En tal letra, al igual que en el supuesto indicado por la letra b) del mismo número, se requiere que el adquirente efectúe todo tipo de actuaciones tendentes a reponer una "nueva" edificación en el lugar de la preexistente. Debe interpretarse, por tanto, que para que no resulte de aplicación la citada exención no basta con que el adquirente efectúe la demolición del inmueble, sino que es necesario que además desarrolle la actuación de promoción del edificio. Consiguientemente, estará exenta del tributo la transmisión de una edificación para la demolición por el adquirente, el cual va a proceder luego a la transmisión del terreno sin haber iniciado la promoción de una nueva edificación sobre el mismo.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1. Estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la entrega al Ayuntamiento, por expropiación, de los terrenos urbanizables en que se asienta la cantera de arcilla.
Asimismo, estará sujeta al Impuesto, pero exenta del mismo, la entrega de las edificaciones para ser demolidas por el adquirente, el cual va a proceder a la transmisión del terreno sin haber aún iniciado en él la nueva promoción.
2. Por lo que respecta a la entrega de las parcelas que como justiprecio va a efectuar el Ayuntamiento, dado que éste realiza previamente diversas operaciones sobre aquéllas destinadas a dotarlas de diversos elementos que cabe configurar como "urbanización" a efectos del Impuesto sobre el Valor añadido, debe concluirse que la referida transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo.
3. Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2044-97. Texto en la fuente oficial ↗