Consulta general 2014-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 30 de diciembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 91 Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, art 91 y Ley 43/1995 arts 10-3, 14 y 15
Descripción de hechos
La entidad consultante ejerce la actividad ganadera de cría de caballos, los cuales pretende comercializar a otras ganaderías y a particulares.
Cuestión planteada
Se pregunta acerca del porcentaje de IVA a aplicar en la compra-venta de ejemplares a otros ganaderos, en la venta a particulares, y en las cubriciones de sementales propios a yeguas de otros ganaderos o particulares. Respecto del Impuesto sobre Sociedades, se pregunta sobre el criterio de valoración, en concepto de existencias, de las crías propias de la ganadería en tanto no se ponen a su venta, entre los seis meses y los cuatro años de vida y el tratamiento de los gastos ocasionados por la presentación de los ejemplares propios en concursos morfológicos o deportivos con el fin de promocionar el nombre de la ganadería y sus productos.
Contestación
En primer lugar, respecto a las cuestiones relacionadas con el Impuesto sobre el Valor Añadido, cabe señalar que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 90.uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dicho Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno, 1, números 1º y 2º de la citada Ley, en la redacción dada por la Ley 55/1999 de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social para el año 2000 establece:
"Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.
2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto.
Se comprenden en este número los animales destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal y los animales reproductores de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo anterior."
El vigente texto de los aludidos preceptos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido no permite extender el tipo reducido a las operaciones correspondientes a los animales que tengan un destino específico distinto del consumo inmediato, como ocurre con los toros de lidia, los caballos de carrera, los gallos de pelea, etc.
En consecuencia, de acuerdo con lo anterior:
1º. Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento las entregas de ganado caballar objeto de consulta que se destine a su engorde antes de ser utilizado en el consumo humano o animal y de ganado caballar reproductor de los mismos o de aquellos otros a que se refiere el párrafo primero del artículo 91.uno.1.2º de la Ley 37/1992.
2º. Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento las entregas de ganado caballar objeto de consulta distinto del mencionado en el punto anterior, tanto a empresarios como a particulares, así como los servicios de cubrición efectuados por la entidad mercantil consultante.
Por lo que se refiere a las cuestiones relacionadas con el Impuesto sobre Sociedades, cabe señalar que el artículo 10.3 de la Ley 43/95, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. Por lo tanto, se deberá estar a lo que establezca la legislación mercantil a efectos de considerar si los activos descritos deben ser considerados inmovilizado material o existencias de la entidad.
A estos efectos, de acuerdo con los criterios establecidos en el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, se consideran elementos del inmovilizado aquellos destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa y existencias, aquellos elementos del activo destinados a la venta con o sin transformación. En términos análogos se manifiesta el artículo 184.1 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
En definitiva, la clasificación entre inmovilizado y existencias vendrá determinada por la función que cumplan los elementos en relación con su participación en el respectivo proceso productivo y de comercialización de la empresa, de manera que un bien pertenecerá al grupo de existencias si está destinado a transformarse en disponibilidad financiera a través de la venta como actividad ordinaria de la empresa.
De acuerdo con lo anterior, en la medida en que las crías propias de la ganadería consultante se destinan a la venta como práctica habitual, deberán considerarse como existencias, independientemente de que la venta se produzca entre los cuatro meses y los cuatro años de vida.
En cuanto a la valoración de estas existencias hay que tener en cuenta que el artículo 15.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece, con carácter general, que los elementos patrimoniales se valorarán por el precio de adquisición o coste de producción. Por tanto, las crías se valorarán por su coste de producción, si han sido criadas en la explotación, o por el precio de adquisición, en otro caso.
Respecto a los gastos ocasionados por la presentación de los ejemplares propios en concursos morfológicos o deportivos con el fin de promocionar el nombre de la ganadería y sus productos, no parece que participen de la naturaleza de los donativos o liberalidades puesto que de acuerdo con lo establecido en la letra e) del apartado 1 del artículo 14 de la LIS, no se consideran como tales los gastos realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, características que concurren en los gastos consultados. Cabe concluir, por tanto, que los gastos descritos serán fiscalmente deducibles en la medida que, de acuerdo con la definición de resultado contable dada por el Plan General de Contabilidad, éstos tendrán la consideración de gastos realizados para la obtención de los ingresos.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2014-02. Texto en la fuente oficial ↗