Consulta general 2003-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de diciembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 92 Cuotas tributarias deducibles
- Ley 37/1992 · art. 94 Operaciones cuya realización origina el derecho a la deducción
- Ley 37/1992 · art. 95 Limitaciones del derecho a deducir
- Ley 37/1992 · art. 115 Supuestos generales de devolución
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 92, 94, 95 y 115
Descripción de hechos
La consultante adquirió unos terrenos para segregarlos y venderlos a particulares, operación por la cual soportó el Impuesto. Previo al inicio de las obras de segregación y como consecuencia de una denuncia efectuada por los propietarios de terrenos colindantes, se ha retirado por el ayuntamiento competente la licencia otorgada en su día para la realización de tales obras.
Cuestión planteada
Deducción del Impuesto soportado, considerando la imposibilidad sobrevenida de segregar los terrenos adquiridos para efectuar su venta.
Contestación
1.- El derecho a la deducción de las cuotas soportadas está regulado en sus aspectos esenciales en el Capítulo I del Título VIII (artículos 92 a 114) de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
2.- En particular, el nacimiento de dicho derecho lo fija la Ley del Impuesto (con carácter general y sin perjuicio de determinadas particularidades para casos distintos del que no resulta relevante) en “el momento en que se devengan las cuotas deducibles” (apartado Uno del artículo 98).
Este precepto resulta de la transposición al Derecho interno del número 1 del artículo 17 de la Directiva 77/388/CE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 –Sexta Directiva del Impuesto- que fija el nacimiento del derecho a deducir cuando es “exigible el impuesto deducible”.
Dicho artículo 17 continúa diciendo en su número 2: “En la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas:
a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo;
(...)
3.- La procedencia del derecho a la deducción a la luz de los preceptos indicados, ha de examinarse teniendo presente el principio de confianza legítima, principio que ha sido fijado de forma reiterada por la Doctrina del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas y que supone que los sujetos pasivos, si bien no pueden confiar en que no se modifiquen las normas que les sean aplicables, sí pueden hacerlo en que, salvo casos muy singulares, los derechos nacidos de una normativa vigente no se reduzcan retroactivamente.
Cabe citar, en este sentido y entre otras, las Sentencias de 3 de diciembre de 1998 en el asunto C-381/97, asunto Belgocodex, y de 8 de junio de 2000, dictada en el asunto C-396/98, asunto Schloßstraße.
En la primera de estas dos sentencias se recoge lo siguiente:
"26.
A este respecto es preciso recordar que los principios de protección de la confianza legítima y de seguridad jurídica son parte del ordenamiento jurídico comunitario y deben ser respetados por los Estados miembros en el ejercicio de los poderes que les confieren las Directivas comunitarias (..)”.
"53
El artículo 17 de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que el derecho de un sujeto pasivo a deducir el IVA soportado sobre bienes que le hayan sido entregados o servicios que le hayan sido prestados para realizar determinadas operaciones de arrendamiento subsiste cuando una modificación legislativa posterior a la entrega de estos bienes o la prestación de estos servicios, pero anterior al comienzo de dichas operaciones, priva al sujeto pasivo del derecho a renunciar a la exención de éstas, aun cuando el IVA haya sido liquidado sin perjuicio de una comprobación posterior."
4.- De todo lo anterior, se deduce que la posibilidad por parte del consultante de ejercitar el derecho a la deducción de las cuotas soportadas con ocasión de la adquisición de los terrenos, no habría de verse afectada por un acto administrativo posterior a dicha adquisición que revocara un permiso de parcelación o alterara la calificación de tales terrenos.
Al respecto, no cabe, sin embargo, hacer un pronunciamiento más concreto, ya que no se aporta documentación alguna junto con el escrito de consulta que permita conocer ni las circunstancias que determinaron la exigencia del Impuesto por la adquisición de los terrenos, ni el alcance, naturaleza o efectos del acto administrativo en virtud del cual se impide la continuación por parte del consultante de las obras de parcelación de los mismos.
No obstante, sí podemos afirmar que el ejercicio del derecho a la deducción (con carácter previo a la eventual solicitud de devolución de acuerdo con lo previsto por el artículo 115 de la Ley 37/1992), habrá de ajustarse a la totalidad de los requisitos establecidos al efecto por la Ley del Impuesto, especialmente los contenidos en sus artículos 92 a 114, cumplimiento que habrá de verificarse en el
momento del nacimiento del mencionado derecho de acuerdo con los criterios al respecto ya manifestados.
De todos estos requisitos, merecen especial atención los siguientes:
1º Que se trate de cuotas soportadas que sean “deducibles” de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 92 de la Ley 37/1992; en particular, “que los bienes adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado Uno de la Ley del Impuesto” (Artículo 92.Dos).
De las operaciones relacionadas en dicho artículo 94.Uno, cabe destacar las contenidas en el apartado 1º a), es decir, “entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido”.
2º Que se trate de cuotas soportadas en cuantía no superior a la que legalmente corresponda y que se hayan devengado con arreglo a derecho (artículo 94.Tres).
3º Que las cuotas soportadas se refieran a adquisiciones de bienes o servicios afectos, directa y exclusivamente, a una actividad empresarial o profesional (artículo 95.Uno).
En este sentido, el número 4º del apartado Dos de dicho artículo 95, excluye como elementos afectos a una actividad empresarial “los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional”.
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Jurisprudencia del TJUE que cita
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 2003-02. Texto en la fuente oficial ↗