Consulta general 1985-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de diciembre de 2002
Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗
Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 78.Uno · Dos.1º · Dos.6º Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 80.Uno Modificación de la base imponible
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 78-Uno y Dos-1º-6º y 80-Uno
Descripción de hechos
La consultante ejerce actividades de comercialización al por mayor de productos hortofrutícolas, entregando junto con estos productos envases retornables.
Cuestión planteada
El tipo aplicable a la entrega de envases y su posterior devolución.
Contestación
1. - De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su ámbito espacial de aplicación por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.
2. - El artículo 78, apartado uno, de la Ley 37/1992, establece que la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo estará constituida por el importe total de la contraprestación de dichas operaciones.
En aplicación de lo previsto en los números 1º y 6º del apartado dos del citado artículo 78, se incluyen en el concepto de contraprestación de las operaciones sujetas al Impuesto:
a) los importes correspondientes a envases o embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargados a los destinatarios de las referidas operaciones, cualquiera que sea el concepto por el que quien los realiza carga al destinatario tales importes.
b) cualquier crédito efectivo en favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.
También el artículo 79, apartado Dos, declara que:
"Dos. Cuando en una misma operación y por precio único se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base imponible correspondiente a cada uno de ellos se determinará en proporción al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios constituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto."
Luego cuando un bien o servicio constituya el objeto de una prestación accesoria de otra principal, sujeta al Impuesto, deberá seguir el régimen de ésta.
3. - Esta Dirección General de Tributos, en su Resolución de 21 de abril de 1987, relativa al escrito de fecha 9 de mayo de 1986, por el que la Federación Española de Agrupaciones de Productores Agrarios formuló consulta vinculante en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 23 de mayo de 1987), consideró ajustados a derecho los siguientes criterios:
"Primero.- En las entregas de productos (...) contenidos en envases reutilizables, las base imponible estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al impuesto, incluyendo el importe de los envases, aunque sean susceptibles de devolución.
No obstante, la base imponible determinada con arreglo a lo indicado en el párrafo anterior se reducirá en el importe de los envases y embalajes que hubiesen sido objeto de devolución."
4. - En consecuencia con todo lo anterior, la base imponible de las entregas de bienes efectuadas por la consultante estará constituida por el importe total de la contraprestación de las mismas, debiendo incluirse en tal contraprestación los importes correspondientes a los envases cargados a los destinatarios de los productos hortofrutícolas, cualquiera que sea el concepto por el que se realicen tales cargos, incluidos por tanto, los importes facturados en concepto de depósito o fianza.
Al total de dicha contraprestación se le aplicará el tipo impositivo relativo al producto entregado (4% si son frutas, verduras u hortalizas).
5. - Conforme al artículo 80.uno de la Ley 37/1992, la base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes:
1º. El importe de los envases y embalajes susceptibles de reutilización que hayan sido objeto de devolución.
2º. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados.
Según criterio reiteradamente manifestado por esta Dirección General, la rectificación de la base imponible por causa de devolución de envases reutilizables podrá efectuarse en la siguiente entrega, en factura mediante la simple operación de resta entre envases entregados y los envases devueltos, siempre que la diferencia sea positiva y los tipos impositivos aplicables en cada caso a las operaciones relativas a los envases entregados y devueltos sean idénticos, como es el caso objeto de consulta, en el que los tipos de cargo y abono son los mismos.
6. - Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1985-02. Texto en la fuente oficial ↗