Consulta general 1970-98
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 18 de diciembre de 1998
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 80 Modificación de la base imponible
- Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 78, 80, 88 y 89.
Descripción de hechos
La consultante agrupa a los propietarios de parcelas de una determinada urbanización. En 1990 los propietarios adquirieron de una promotora las parcelas y cada uno una "acción" en la sociedad, que les daba derecho a disfrutar de los elementos comunes de la urbanización, entre otros, los de dos piscinas que la promotora se había comprometido a construir. En 1992 no había cumplido su compromiso, y acordó con la consultante su sustitución por la entrega de unos pozos de agua, de una parcela y de una cantidad de dinero. En 1998 la promotora exige el pago del Impuesto sobre el Valor Añadido por la entrega de la parcela.
Cuestión planteada
Obligación de soportar tal repercusión.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.- 1. El artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que "la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas." El apartado dos, número 1º del precepto añade que, en particular, se incluyen en el concepto de contraprestación: "1º. Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma." Por tanto, en 1990, fecha en que se produjeron las transmisiones de las parcelas, la base imponible del Impuesto correspondiente a tales entregas estuvo formada por el importe total de la contraprestación, incluido el correspondiente a la participación social en la que se concretaba la posibilidad de disfrutar de los elementos comunes de la urbanización.
El hecho de que posteriormente los propietarios renuncien a la construcción de parte de los elementos comunes que debía realizar la promotora, a cambio de otros supone una modificación de la operación, circunstancia que se encuentra prevista en el artículo 80, apartado dos de la de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido:
"Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente." Por tanto, en 1992 debió modificarse la base imponible de las entregas de las parcelas en la cuantía correspondiente a los diez millones de pesetas en que se valora la obra que no fue realizada por la promotora.
Tal modificación de la base imponible no se realizó y, conforme a lo dispuesto por el artículo 89, apartado uno de la Ley del Impuesto, sólo puede efectuarse en los cinco años siguientes al momento en que se produjo la modificación de la base imponible:
"Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cinco años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80." 2. La promotora sustituyó el reintegro de la citada cantidad a los propietarios por la entrega de dos inmuebles y una determinada suma de dinero a la consultante, sociedad civil que agrupa a los citados propietarios. En cuanto a la parcela a que se refiere la presente consulta, parece tratarse de un terreno edificable cuya entrega estuvo sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 75 de la Ley del Impuesto dispone, en cuanto al devengo del tributo, lo siguiente:
"Uno. Se devengará el Impuesto:
1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
(...) Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos." De acuerdo con tal precepto, en 1992 se devengó el Impuesto correspondiente a tal entrega, si bien no fue repercutido a la consultante, adquirente de la parcela.
El artículo 88, apartado cuatro de la Ley del tributo dispone que "se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo", si bien el anteriormente citado artículo 89, en su apartado dos dispone que "lo dispuesto en el apartado anterior también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación", debiendo recordarse que el apartado uno del precepto otorga cinco años para la rectificación de las cuotas.
En cualquier caso, transcurridos más de cinco años desde el devengo del tributo, no resultaría ajustada a Derecho la repercusión de las cuotas a la consultante.
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1. Habiendo transcurrido más de cinco años desde la fecha en que se devengó el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la parcela a la que se refiere la presente consulta, no resultaría ajustado a Derecho que el transmitente repercutiera al consultante las cuotas que gravaron la citada operación.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1970-98. Texto en la fuente oficial ↗