Consulta general 1970-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 19 de diciembre de 2002

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 4; Ley 40/1998, Art. 26

Descripción de hechos

Desde noviembre de 1974 el consultante viene desarrollando la actividad de farmacia en un local de su propiedad, tributando en el IVA por el régimen del recargo de equivalencia y en el IRPF en estimación directa normal.

Cuestión planteada

Deseando enajenar la actividad en su conjunto, reservándose la propiedad del local afecto y cesando en la actividad, pregunta sobre su tributación en el IVA y en el IRPF.

Contestación

En lo referente al Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:

1. - El artículo 4, apartado Uno de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del día 29), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen ".

El apartado Dos, letra b) del mismo precepto dispone que se entenderán en todo caso realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.

2. - En virtud de lo dispuesto en el apartado Uno del artículo 8 de la misma Ley, se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales.

Según establece el artículo 11, apartado Uno, de la Ley 37/1992, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con lo previsto en la propia Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.

3. - De conformidad con lo establecido en el artículo 7, número 1º, letra a) de la citada Ley, no estará sujeta al Impuesto la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo realizada a favor de un solo adquirente, cuando éste continúe en el ejercicio de las mismas actividades empresariales o profesionales del transmitente.

4. - El artículo 154, apartados Dos y Tres de la citada Ley, relativo al régimen especial del recargo de equivalencia, establece lo siguiente:

" Dos. Los sujetos pasivos sometidos a este régimen especial no estarán obligados a efectuar la liquidación ni el pago del Impuesto a la Hacienda Pública en relación con las operaciones comerciales por ellos efectuadas a las que resulte aplicable este régimen especial, ni por las transmisiones de los bienes o derechos utilizados exclusivamente en dichas actividades, con exclusión de las entregas de bienes inmuebles por las que el sujeto pasivo haya renunciado a la exención del Impuesto en los términos previstos en el artículo 20, apartado dos de esta ley por las que el transmitente habrá de repercutir, liquidar e ingresar las cuotas del Impuesto devengadas (…).

Tres. Los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia".

5. - En consecuencia:

Primero.- Estarán sujetas al Impuesto sobre al Valor Añadido las transmisiones de bienes (inmovilizado y existencias) y derechos (titularidad de la farmacia) que realice el farmacéutico transmitente.

No resulta aplicable a tales transmisiones el supuesto de no sujeción prevista en el artículo 7.1º. a) de la Ley 37/1992, dado que el transmitente no transmitirá la totalidad de su patrimonio empresarial (pues, según se desprende del escrito de consulta no transmitirá el local en el que se desarrolla la actividad).

Segundo.- El transmitente estará obligado a repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido que grava las transmisiones a que se refiere el apartado primero anterior, sobre el destinatario de la misma. Sin embargo, no estará obligado a efectuar la liquidación ni el pago a la Hacienda Pública de las cuotas repercutidas por tales operaciones, por tener dichas operaciones como objeto bienes o derechos utilizados exclusivamente por el transmitente en la realización de una actividad la que resultó aplicable el régimen del recargo de equivalencia.

Por lo que respecta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para analizar la tributación de la transmisión de la farmacia se hace necesario distinguir entre existencias e inmovilizado. En cuanto a las primeras, el importe obtenido por su venta constituirá rendimiento íntegro de la actividad. En lo que concierne al inmovilizado (tanto material –bienes- como inmaterial –derechos-), a la tributación de su transmisión se refiere el artículo 26.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Persona Físicas y otras Normas Tributarias (BOE del día 10), al establecer que “para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo”.

Conforme lo anterior, la cuantificación de las ganancias o pérdidas patrimoniales correspondientes a la transmisión de los elementos patrimoniales afectos a la actividad de farmacia que viene desarrollando el consultante se determinará por la diferencia entre sus valores de adquisición y transmisión. A estos efectos, el artículo 38.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el RD 214/1999, de 5 de febrero (BOE del día 9), establece lo siguiente:

“Tratándose de la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, teniendo en cuenta las amortizaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles, sin perjuicio de la amortización mínima a que se refiere el apartado anterior. (…)”.

Una vez cuantificadas las ganancias o pérdidas patrimoniales, en cuanto correspondan a elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a su transmisión, su integración en la base imponible se realizará conforme establece el artículo 39 de la Ley 40/1998:

“1. La parte especial de la base imponible estará constituida por el saldo positivo que resulte de integrar y compensar exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos, con más de un año de antelación a la fecha de transmisión o de derechos de suscripción que correspondan a valores adquiridos, asimismo, con la misma antelación.

2. Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el de las ganancias y pérdidas patrimoniales que, correspondientes a este mismo concepto, se pongan de manifiesto durante los cuatro años siguientes.

3. La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el apartado anterior mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios posteriores”.

La integración en la base liquidable especial comporta que su gravamen se efectuará al tipo aplicable a esta base: actualmente el 18 por 100 (12,06% + 5,94%).

Finalmente, procede señalar que al tratarse de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas no resultan aplicables los coeficientes reductores que, para las ganancias patrimoniales derivadas de elementos no afectos y adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se establecen en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1970-02. Texto en la fuente oficial ↗