Consulta general 1835-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 25 de noviembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 75.Uno.1º Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 79.Uno Base imponible. Reglas especiales
- Ley 37/1992 · art. 80.Seis Modificación de la base imponible
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 75-Uno-1º, 79-Uno, 80-6º
Descripción de hechos
Permuta de un solar no afecto a actividades empresariales, entregado por particulares a una promotora a cambio de un local y una cantidad de dinero.
Cuestión planteada
Momento en que se devenga el Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1.- Según el artículo 75.Uno.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dicho Impuesto se devenga en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
En el apartado dos del citado artículo 75 se establece que, pese a lo dispuesto en el apartado uno del mismo artículo, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial por los importes efectivamente percibidos.
En aplicación de estos preceptos, a las operaciones de transmisión de solares a cambio de edificaciones o parte de las mismas a construir sobre ellos, es doctrina reiterada de este Centro directivo que la entrega inicial de los solares supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir, considerándose la entrega del solar como pago anticipado a la entrega de dichas edificaciones que se producirá en el futuro, una vez la construcción haya concluido.
2.- Por su parte el artículo 4, apartados uno, dos y cuatro de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo que sigue:
“Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Dos. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”
De lo anterior se deduce que la entrega de un solar efectuada por una persona que no tiene la condición de empresario o profesional no está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio del gravamen que corresponda por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en tanto que sí estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de edificaciones efectuadas por empresarios o profesionales, que actúen en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, siempre que se cumplan los demás requisitos exigidos en el artículo 4 anteriormente transcrito.
3.- En relación con la entrega del local por la promotora, hay que señalar lo dispuesto en el artículo 79.Uno de la Ley 37/1992, que establece que en las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
El apartado 6 del artículo 80 de la Ley del Impuesto prevé que “si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido."
De acuerdo con este precepto, el valor de mercado del inmuebles que la sociedad entregará en el futuro se determinará provisionalmente, en el momento de recibir el terreno, aplicando criterios fundados para esa determinación, sin perjuicio de rectificar la base imponible si el valor de mercado correspondiente a los citados inmuebles fuese diferente en el momento de la entrega material de los mismos, que es cuando se produce el correspondiente hecho imponible a efectos del Impuesto.
La base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido debe referirse al momento en que se produce el devengo de las mismas. En la entrega del inmueble a que se refiere la consulta, el devengo se produce en el momento de su puesta a disposición del adquirente y a ese momento debe referirse la base imponible, o lo que es igual, en este caso, el valor de mercado del local. En el momento de la entrega del solar sólo se produce un pago anticipado de la entrega de la edificación y, en ese momento, sólo cabe una determinación provisional de la base imponible. La base imponible sólo podrá determinarse con carácter definitivo en el momento de producirse la entrega del local, debiendo rectificarse la anterior cuando entre un momento y otro se haya modificado su valor de mercado.
4.- De acuerdo con lo anterior, el régimen de las operaciones a que se refiere el escrito de consulta será el siguiente:
a) La entrega del solar no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al efectuarse por un particular sin perjuicio del gravamen que corresponda por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
b) La entrega del local por la promotora, estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
La entrega del solar a cambio del local futuro determina el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la entrega de éste último, ya que constituye el pago anticipado del local en cuestión (artículo 75,dos de la Ley 37/1992).
La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la entrega de un solar, cuando dicha entrega está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y la contraprestación no tiene carácter dinerario, estará constituida por el valor de mercado correspondiente a dicho solar (artículo 79,uno de la Ley 37/1992).
5.- Lo que comunico a Vd. con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1835-02. Texto en la fuente oficial ↗