Consulta general 1802-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 8 de agosto de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 21.5º Exenciones en las exportaciones de bienes
- RD 1624/1992 · art. 9.1.5º Exenciones relativas a las exportaciones
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 21-5RD 1624/1992, Art. 9-1-5º
Descripción de hechos
La consultante, en su condición de transportista y agente de transportes, efectúa las siguientes operaciones: a) Subcontrata a otro transportista, que realiza el transporte de mercancías destinadas a la exportación. En este caso, el transportista subcontratado factura a la consultante y ésta al exportador. b) Es subcontratada por otro agente de transporte, realizando el transporte de mercancías destinado a la exportación. En este caso, la consultante factura al agente de transportes y este factura al exportador.
Cuestión planteada
Exención.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
El artículo 21 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente:
"Artículo 21.- Exenciones en las exportaciones de bienes.
Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
(...)
5º. Las prestaciones de servicios, incluidas las de transporte y operaciones accesorias, distintas de las que gocen de exención conforme al artículo 20 de esta Ley, cuando estén directamente relacionadas con las exportaciones de bienes fuera del territorio de la Comunidad.
Se considerarán directamente relacionados con las mencionadas exportaciones los servicios respecto de los cuales concurran las siguientes condiciones:
a) Que se presten a quienes realicen dichas exportaciones, a los destinatarios de los bienes o a quienes actúen por cuenta de unos y otros.
b) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera del territorio de la Comunidad o a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza para su inmediata expedición fuera de dicho territorio.
La condición a que se refiere la letra b) anterior no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otros análogos cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío."
Por su parte, el artículo 9, apartado 1, número 5º del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, desarrolla el anterior precepto legal en los siguientes términos:
"Artículo 9.- Exenciones relativas a las exportaciones.
1. Las exenciones relativas a las exportaciones o envíos fuera de la Comunidad quedarán condicionadas al cumplimiento de los requisitos que se establecen a continuación:
(...)
5º. Servicios relacionados directamente con las exportaciones.
A) Se entenderán directamente relacionados con las exportaciones los servicios en los que concurran los siguientes requisitos:
a) Que se presten a quienes realicen las exportaciones o envíos de los bienes, a los adquirentes de los mismos, a los intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de unos u otros y a los transitarios, consignatarios o agentes de aduanas que actúen por cuenta de aquéllos.
b) Que se lleven a cabo con ocasión de dichas exportaciones.
c) Que se realicen a partir del momento en que los bienes se expidan directamente con destino a un punto situado fuera de la Comunidad o bien a un punto situado en zona portuaria, aeroportuaria o fronteriza en que se efectúen las operaciones de agregación o consolidación de las cargas para su inmediato envío fuera de la Comunidad, aunque se realicen escalas intermedias en otros lugares.
La condición a que se refiere esta letra no se exigirá en relación con los servicios de arrendamiento de medios de transporte, embalaje y acondicionamiento de la carga, reconocimiento de las mercancías por cuenta de los adquirentes y otras análogas cuya realización previa sea imprescindible para llevar a cabo el envío.
B) Las exenciones comprendidas en este número quedarán condicionadas a la concurrencia de los requisitos que se indican a continuación:
a) La salida de los bienes de la Comunidad deberá realizarse en el plazo de tres meses siguiente a la fecha de la prestación del servicio.
b) La salida de los bienes se justificará con la copia del documento aduanero de salida.
También podrá acreditarse de la siguiente forma:
a') Con un documento ajustado al modelo que se apruebe por el Ministro de Economía y Hacienda, con numeración correlativa en cada año natural, expedido y suscrito por el destinatario del servicio, quien deberá conservar copia del mismo y en el que se consignará el número del documento aduanero de salida.
b') Con la carta de porte internacional (C.M.R.), diligenciada por la Aduana, cuando se trate de transportes fuera de la Comunidad.
c) Los documentos que justifiquen la salida de los bienes deberán ser remitidos, en su caso, al prestador del servicio dentro del mes siguiente a la fecha de salida de los bienes.
C) Entre los servicios comprendidos en este número se incluirán los siguientes: transporte de los bienes; carga, descarga y conservación; custodia, almacenaje y embalaje; alquiler de los medios de transporte, contenedores y materiales de protección de las mercancías y otros análogos."
B) Resolución.
De acuerdo con los preceptos mencionados, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente Resolución:
Supuesto 1: La consultante subcontrata a otro transportista, que realiza el transporte de mercancías destinadas a la exportación. En este caso, el transportista subcontratado factura a la consultante y esta al exportador. En relación con este supuesto hay que señalar que estarán exentos del Impuesto los servicios de transporte de mercancías que efectivamente se exporten fuera de la Comunidad, cuando se cumplan los requisitos exigidos para la aplicación del beneficio fiscal descritos en los artículos 21,5º de la Ley 37/1992 y 9,1,5º de su Reglamento. En particular, estarán exentos los transportes de mercancías exportadas que se presten al exportador, al adquirente de las mismas no establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o a persona que actúe en nombre y por cuenta de cualquiera de ellos. El servicio se entenderá prestado a dichas personas cuando se facture al exportador o adquirente, cumpliendo todos los requisitos establecidos reglamentariamente para la expedición de facturas.
Asimismo, estarán exentos los transportes que se presten a los transitarios, consignatarios o agentes de aduanas, aunque actúen en nombre propio, siempre que dichas personas actúen por cuenta del exportador o del adquirente, en el sentido de que el transporte se refiera a mercancías que efectivamente se exporten y que dichos exportador o adquirente encarguen a aquellas personas que contraten el referido transporte de las mercancías, sea en nombre propio (con facturación a tales personas), sea en nombre ajeno (con facturación al exportador o adquirente extranjero).
Por lo tanto, estará exento el servicio de transportes prestado por la consultante al exportador, siempre que se cumplan los requisitos legal y reglamentariamente exigidos, en tanto que el servicio de transporte prestado y facturado por la empresa subcontratada a la consultante sólo estará exento cuando esta actúe como transitario, consignatario o agente de aduanas en nombre del exportador o del adquirente de los bienes.
Supuesto 2: La consultante es subcontratada por otro agente de transportes, realizando el transporte de mercancías destinado a la exportación. En este caso, la consultante factura al agente de transportes y esta factura al exportador.
En este caso, y de acuerdo con los criterios expuestos, sólo estará exento del Impuesto sobre el Valor Añadido el servicio de transporte prestado por la consultante cuando se cumplan los requisitos legal y reglamentariamente exigidos. En particular, es necesario que la agencia de transportes a la que factura la consultante tenga la consideración de transitario, consignatario o agente de aduanas que actúe por cuenta del exportador.
Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1802-97. Texto en la fuente oficial ↗