Consulta general 1760-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 15 de noviembre de 2002

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 70.Uno.1º Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 70-uno-1º

Descripción de hechos

La entidad consultante es copropietaria de estaciones costeras de telecomunicaciones en las que se conectan cables submarinos de fibra óptica que forman parte de la infraestructura necesaria para la prestación de servicios de telecomunicaciones, así como de los propios cables submarinos conectados. El sistema de cable submarino precisa de distintas operaciones que se denominan de operación y mantenimiento y que consisten en trabajos de atención, control, ajuste, almacenamiento de equipos o reparación. Estas actividades son realizadas por la entidad consultante o por otras entidades por encargo de la consultante, que en tal caso intermedia en nombre propio en las mismas. En cualquiera de los dos casos, todas estas operaciones, tanto las efectuadas materialmente por la consultante como las que ésta contrata con otros empresarios o profesionales, son cobradas al resto de los copropietarios del cable.

Cuestión planteada

Sujeción al Impuesto de las operaciones.

Contestación

1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su ámbito espacial de aplicación por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

En virtud de lo dispuesto en el artículo 3 de la citada Ley, el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español está constituido por el territorio peninsular español y las Islas Baleares; las islas adyacentes a los anteriores territorios; el mar territorial hasta el límite de doce millas náuticas definido en el artículo 3º de la Ley 10/1977 de 4 de enero, correspondiente a todos los territorios anteriormente citados; y el espacio aéreo correspondiente a dichos territorios y mar territorial.

Según señala el artículo 11.dos.15º, el intermediario en una prestación de servicios, cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.

El artículo 70.uno.1º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los relacionados directamente con bienes inmuebles que radiquen en el referido territorio.

Se considerarán directamente relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los arrendamientos o cesiones por cualquier título de tales bienes, incluidos los de viviendas amuebladas; los servicios relativos a la preparación, coordinación y ejecución de las construcciones inmobiliarias; los de carácter técnico relativos a dichas construcciones, incluidos los prestados por arquitectos, aparejadores e ingenieros; los de mediación en las transacciones inmobiliarias; los de gestión relativos a bienes inmuebles y operaciones inmobiliarias; los de alquiler de cajas de seguridad y los de utilización de las vías de peaje.

Las distintas operaciones que se efectúan sobre cable submarino y a las que se refiere el escrito de consulta tienen la consideración a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de servicios relacionados con bienes inmuebles, a los que resulta aplicable la regla de localización de las prestaciones de servicios contenida en el artículo 70.uno. 1º, de la Ley del Impuesto por lo que las mismas han de considerarse efectuadas en el territorio de aplicación del Impuesto en la medida en que el cable instalado se ubique en el citado territorio, tal y como se ha definido éste con anterioridad.

De la descripción que se hace en el escrito de consulta, se deduce que la consultante va a prestar, con medios propios o ajenos, tanto servicios que han de considerarse directamente vinculados a la instalación de cable como otros que pueden ser accesorios de los anteriores.

Respecto de las actividades accesorias que se presenten al destinatario del servicio principal, debe tenerse en cuenta lo señalado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 25 de febrero de 1999 en el asunto C-349/96, en la que el dicho Tribunal se planteó cuales deben ser “los criterios para decidir, en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes que deben ser apreciadas separadamente”.

Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:

“27. Con carácter preliminar, es preciso recordar que la cuestión relativa a la extensión de una operación tiene una importancia particular desde el punto de vista del IVA, tanto para determinar el lugar de las prestaciones de servicios como para aplicar el tipo impositivo o, como en el presente asunto, para aplicar las disposiciones relativas a la exención previstas por la Sexta Directiva. Además, hay que señalar que, debido a la diversidad de transacciones comerciales, es imposible dar una respuesta exhaustiva sobre la manera de abordar correctamente el problema en todos los casos.

28. Sin embargo, como declaró el Tribunal de Justicia en la sentencia de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien (C-231/94, Rec. p. I-2395), apartados 12 a 14, acerca de la calificación de la explotación de un restaurante, cuando la operación controvertida está constituida por un conjunto de elementos y de actos, primeramente procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolle la operación de que se trate.

29. A este respecto, teniendo en cuenta la doble circunstancia de que, por una parte, del apartado 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva se deduce que cada prestación de servicio normalmente debe ser considerada como distinta e independiente y que, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor, considerado como un consumidor medio, varias prestaciones principales distintas o una prestación única.

30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el trato fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec. p. I-0000, apartado 24).

31. En estas circunstancias, el hecho de que se facture un precio único no tiene importancia decisiva. Es cierto que cuando un prestador proporciona a sus clientes una prestación de servicio compuesta por varios elementos contra el pago de un precio único, éste puede abogar en favor de la existencia de una prestación única. Sin embargo, pese al precio único, si de las circunstancias descritas en los apartados 7 a 10 de la presente sentencia se desprende que los clientes entienden comprar dos prestaciones distintas, a saber, una prestación de seguro y una prestación de servicio de registro de tarjetas, entonces sería preciso aislar la parte del precio único relativa a la prestación de seguro, que, en todo caso, quedaría exenta. Para ello, debe seguirse el método de cálculo o de apreciación más sencillo posible (véase, en este sentido, la sentencia Madgett y Baldwin, antes citada, apartados 45 y 46)”.

En la medida en que, según el escrito de consulta, los servicios que no se prestan o ejecutan materialmente sobre la instalación de cable, constituyen prestaciones accesorias respecto de los que efectivamente se prestan sobre el mismo, se concluye que dichos servicios han de recibir el mismo tratamiento a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia, las citadas operaciones han de considerarse efectuadas en el territorio de aplicación del Impuesto, y por tanto sujetas al mismo, en la medida o proporción en que las mismas se efectúan dentro del citado territorio, tal y como éste se define por el artículo 3 de la Ley 37/1992, antes transcrito.

Esta regla de localización será aplicable a los servicios prestados por la consultante, tanto si los presta con medios propios como si los contrata con medios ajenos, ya que en este último caso, en cuanto intermedia en nombre propio en la prestación de dichos servicios, ha de entenderse que, a los efectos del Impuesto, está recibiendo y prestando a su vez dichos servicios.

2.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Jurisprudencia del TJUE que cita

C-231/94 · C-308/96 · C-349/96 · C-94/97

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1760-02. Texto en la fuente oficial ↗