Consulta general 1747-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de septiembre de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 75.Uno.1º Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 98 Nacimiento del derecho a deducir
- Ley 37/1992 · art. 99 Ejercicio del derecho a la deducción
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 75-uno-1º, 98 y 99
Descripción de hechos
Un arrendador de inmuebles adquiere el 25 de Junio de 2003 varios inmuebles en construcción, para destinarlos al arrendamiento, haciendo efectivo el importe total más el Impuesto sobre el Valor Añadido, y formalizando la escritura pública de venta en este momento. No le fue entregada factura en esta fecha.Dichos inmuebles le serán entregados en el año 2004, fecha en la cual le será entregada la factura acreditativa de dicha operación.
Cuestión planteada
Momento en que nace el derecho a deducir las cuotas soportadas por la adquisición de los inmuebles, y momento en que se pueden deducir efectivamente.
Contestación
1.- El artículo 75, apartado uno, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que se devengará el Impuesto:
"1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente."
Por su parte el artículo 75, apartado Dos señala que "no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será aplicable a las entregas de bienes comprendidas en el artículo 25 de esta Ley."
En el caso objeto de consulta, se ha efectuado un pago anticipado, y en consecuencia, se ha producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido aunque los inmuebles no hayan sido puestos a disposición del adquirente en el momento del pago efectivo por encontrarse en proceso de construcción.
2.- El artículo 88 de la Ley 37/1992 dispone en su apartado uno que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
El apartado dos señala que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
3.- El artículo 98, apartado uno de la citada Ley 37/1992, establece que el derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles, salvo en los supuestos particulares que en el propio precepto se mencionan (importaciones, operaciones asimiladas a las importaciones, entregas intracomunitarias de medios de transporte nuevos y ciertas entregas de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección) que no parecen resultar relevantes en el supuesto planteado.
Por consiguiente, es el momento en el que se devengan las cuotas deducibles cuando nace el derecho a su deducción .
Por su parte, el apartado tres del artículo 99 señala que el derecho a la deducción sólo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiese transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
El apartado cuarto, primer párrafo del mismo artículo 99 señala que se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción.
La interpretación conjunta de dichos apartados conduce a la conclusión de que en el caso planteado en la consulta el devengo del Impuesto se produce en el momento de la realización del pago anticipado, es decir el 25 de junio de 2003, si bien no se puede ejercitar el derecho a la deducción por carecer del documento justificativo para ello, es decir la factura. En el momento de la recepción de la factura, y siempre que no hayan transcurrido cuatro años desde el devengo del impuesto se podrá ejercitar el derecho a la deducción en la correspondiente declaración-liquidación.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1747-04. Texto en la fuente oficial ↗