Consulta general 1745-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de septiembre de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.22º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 75 Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 78.Tres.1º Base imponible. Regla general
- Ley 37/1992 · art. 79 Base imponible. Reglas especiales
- Ley 37/1992 · art. 80.Seis Modificación de la base imponible
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 20-uno-22º, 75, 78-tres-1º, 79 y 80-seis
Descripción de hechos
Una entidad mercantil ha permutado una edificación de su propiedad por locales comerciales a construir en la finca donde se encuentra enclavada previa demolición de aquélla. Adicionalmente, la entidad adquirente va a abonar a la parte vendedora una indemnización en concepto de desalojo y traslado del negocio al que está afecto la edificación aportada en la permuta.
Cuestión planteada
Sujeción de las operaciones descritas.
Contestación
1.- El número 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) establece la exención en operaciones interiores de “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
(…)
La exención no se extiende:
(…)
c) A las entregas de edificaciones que sean objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística.”
Por ello, la entrega de la edificación donde desarrolla la consultante su actividad empresarial y que va a ser transmitida a otra entidad, constituye una entrega sujeta al Impuesto (en la medida en que está realizada por una entidad mercantil, empresario o profesional “en todo caso”, según lo dispuesto por el artículo 5.Uno.b) de la Ley 37/1992), y no exenta del mismo al estar destinada a ser demolida en el marco de una unidad de ejecución urbanística.
2.- Adicionalmente, y según el artículo 75.Uno.1º de la Ley del Impuesto, éste se devenga en las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
En el apartado dos del citado artículo 75 se establece que, pese a lo dispuesto en el apartado uno del mismo artículo, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial por los importes efectivamente percibidos.
En aplicación de estos preceptos a las operaciones de permuta consistentes en la transmisión de edificaciones a cambio de otros inmuebles o parte de las mismos a construir sobre ellas (locales, en el supuesto planteado), es doctrina reiterada de este Centro Directivo considerar que la entrega inicial de la edificación supone tanto el devengo del Impuesto correspondiente a dicha entrega (sujeta y no exenta, como se ha dicho) como el devengo por la entrega de las edificaciones a construir, considerándose la entrega de aquélla como pago anticipado a la entrega de los locales que se producirá en el futuro, una vez la construcción de estos haya concluido.
Según el artículo 79.Uno de la Ley 37/1992, en las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.
En su párrafo segundo señala:
“No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuera superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior.”
El apartado seis del artículo 80 de la Ley del Impuesto prevé que “si el importe de la contraprestación no resultara conocido en el momento del devengo del Impuesto, el sujeto pasivo deberá fijarlo provisionalmente aplicando criterios fundados, sin perjuicio de su rectificación cuando dicho importe fuera conocido."
De acuerdo con este precepto, el valor de mercado de los inmuebles que la constructora entregará en el futuro se determinará provisionalmente, en el momento de recibir la edificación a demoler, aplicando criterios fundados para esa determinación, sin perjuicio de rectificar la base imponible si el valor de mercado correspondiente a los citados inmuebles fuese diferente en el momento de la entrega material de los mismos, que es cuando se produce el correspondiente hecho imponible a efectos del Impuesto.
La base imponible de las operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido debe referirse al momento en que se produce el hecho imponible. En la entrega de los locales a que se refiere la consulta, el hecho imponible se produce en el momento de su puesta a disposición del adquirente y a ese momento debe referirse la base imponible, o lo que es igual, en este caso, el valor de mercado de los mismos. En el momento de la entrega de la edificación a demoler sólo se produce un pago anticipado de la entrega de dichos locales y, en ese momento, sólo cabe una determinación provisional de la base imponible. La base imponible sólo podrá determinarse con carácter definitivo en el momento de producirse la entrega de los locales, debiendo rectificarse la anterior cuando entre un momento y otro se haya modificado su valor de mercado.
3.- Por otra parte, el apartado uno del artículo 78 de la Ley del Impuesto preceptúa que la base imponible de dicho tributo estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedentes del destinatario o de terceras personas.
El apartado tres, número 1º de dicho artículo 78 establece, por su parte, que se incluirán en la base imponible “las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por su naturaleza y función, no constituyen contraprestación o compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto”.
En este sentido, en el apartado dos del artículo 4, de la Ley 37/1992 dispone:
"Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de un actividad empresarial o profesional:
(..)
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto".
Por todo ello, la indemnización abonada a la parte vendedora conjuntamente con la transmisión de la edificación, ha de considerarse en este caso parte de la contraprestación de dicha entrega, formando parte en consecuencia de la base imponible del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1745-04. Texto en la fuente oficial ↗