Consulta general 1735-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 20 de septiembre de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 9.1º Operaciones asimiladas a las entregas de bienes
- Ley 37/1992 · art. 96.Uno Exclusiones y restricciones del derecho a deducir
- RD 1624/1992
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 9-1º y 96-uno. RD 1624/1992
Descripción de hechos
La empresa consultante se dedica a la realización de ensayos clínicos para la industria farmacéutica. Para la realización de su actividad necesita comprar unas agendas electrónicas que serán distribuidas entre los médicos investigadores y los pacientes que voluntariamente deciden participar de forma anónima en el ensayo clínico. En principio estas agendas han de ser objeto de devolución cuando finalice el ensayo, no obstante existe la posibilidad de que algunos de los médicos y de los pacientes se queden con las agendas electrónicas.
Cuestión planteada
Deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición de las agendas en el caso de que éstas no sean devueltas, así como en el caso de que sí lo sean.
Contestación
1.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (B.O.E. de 29 de diciembre), establece en su artículo 4 que:
"Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Dos. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles (…)
Tres. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”
El Impuesto sobre el Valor Añadido no sujeta únicamente las operaciones realizadas a título oneroso ya que los artículos 9 y 12 de la citada Ley asimilan a dichas operaciones las realizadas a título gratuito, sin contraprestación. En concreto, el artículo 9 contiene, entre otros, el siguiente supuesto:
"Se considerarán operaciones asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º. El autoconsumo de bienes.
A los efectos de este Impuesto, se considerarán autoconsumos de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:
(…)
b) La transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales que integren el patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo".
2.- El derecho a deducir viene regulado en la Ley 37/1992 en los artículos 92 y siguientes. El artículo 92 apartado dos dice que el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.
Por su parte el artículo 94, uno, 1º, letra a) señala que los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
“ 1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.”
De acuerdo con el artículo 96.Uno de la Ley 37/1992, no podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de una serie de bienes y servicios, así como los bienes y servicios accesorios o complementarios de los mismos.
El número 5º de este precepto incluye entre estos elementos los bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas.
En el supuesto que se consulta, y de acuerdo con su escrito, no se conoce en el momento de la adquisición de las agendas electrónicas cual va a ser el destino efectivo de las mismas una vez concluyan los análisis clínicos, si van a permanecer en el patrimonio empresarial, o por el contrario van a ser objeto de entrega a título gratuito.
Por tanto, no cabe aplicar exclusión alguna del derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de dichas agendas, por cuanto las mismas cabe entenderse que han sido adquiridas para afectarlas al ejercicio de la actividad empresarial o profesional efectuada por el consultante y no para ser entregadas en concepto de atenciones u operaciones gratuitas, sin perjuicio de que una parte de ellas resulte finalmente entregada a título gratuito.
No obstante, en los casos en los que se produzca la entrega gratuita de agendas electrónicas a investigadores y pacientes, se producirá un autoconsumo sujeto al impuesto según lo dispuesto en el artículo 9, 1º, b), quedando obligado el consultante a la autorrepercusión del tributo.
3.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1735-04. Texto en la fuente oficial ↗