Consulta general 1725-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos · 4 de noviembre de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 7 Operaciones no sujetas al impuesto
• Ley 37/1992 · art. 20 Exenciones en operaciones interiores

Normativa según la fuente: RDL 1/1993, art 19, 21, 45-I-B)-10; Ley 37/1992, art 7, 20

Descripción de hechos

La sociedad consultante de nueva creación ha recibido unos inmuebles como consecuencia de la aportación realizada por otra sociedad escindida.

Cuestión planteada

¿Los bienes aportados por la escisión de la sociedad constituyen una primera transmisión de inmuebles?. ¿Si la sociedad consultante transmitiera tales bienes a un tercero estaríamos ante una segunda transmisión? ¿Qué Impuesto debería liquidarse en este caso, el IVA o el ITP y AJD?.

Contestación

El artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone la exención en este Impuesto para "las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación", indicando que "se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada....". Además continua diciendo que "las transmisiones no sujetas al Impuesto en virtud de lo establecido en el artículo 7, número 1.º de esta Ley no tendrán, en su caso, la consideración de primera entrega a efectos de lo dispuesto en este número".

A su vez, el artículo 7.1.º.b) de la Ley del IVA establece la no sujeción a este Impuesto para la "transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial del sujeto pasivo o de los elementos patrimoniales afectos a una o varias ramas de la actividad empresarial del transmitente, en virtud de las operaciones a que se refiere el artículo 1.º de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, siempre que las operaciones tengan derecho al régimen tributario regulado en el Título Primero de la citada Ley.

A los efectos previstos en esta letra, se entenderá por rama de actividad la definida en el apartado cuatro del artículo 2.º de la Ley mencionada en el párrafo anterior". Las referencias a la Ley 29/1991, deben entenderse hechas al artículo 97 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (disposición adicional octava de la Ley 43/1995).

De acuerdo con todo lo anteriormente expuesto, si la entidad escindida llevó a cabo la promoción de la edificación que ahora se aporta a la sociedad consultante y la escisión goza del régimen especial previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, entonces la aportación de dichos inmuebles no quedaría sujeta a dicho Impuesto y por otra parte no constituiría una primera transmisión a efectos de este Impuesto. Por lo tanto, sería la transmisión posterior de los inmuebles por la sociedad consultante la que tendría la consideración de primera transmisión sujeta al IVA.

En efecto, el artículo 20, apartado uno, número 22º párrafo tercero de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el valor Añadido, dispone que:

"A los efectos de lo dispuesto en eta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones".

Asímismo, el último párrafo del número 1º, del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone: "Los adquirentes de los bienes comprendidos en las transmisiones que se beneficien de la no sujeción establecida en este número se subrogarán, respecto de dichos bienes, en la posición del transmitente en cuanto a la aplicación de las normas contenidas en el arículo 20. apartado uno, número 22º y en los artículos 104 a 114de esta Ley". Por consiguiente, en el supuesto de que la entidad escindida hubiera llevado a cabo la promoción de la edificación que se aporta a la sociedad consultante, y dicha edificación hubiera sido utilizada ininterrumpidamente por un plazo superior a dos años por la entidad escindida o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente fuese quien utilizó la edificación durante el referido plazo, la transmisión de la misma tendrá la consideración de segunda entrega de edificaciones.

Dado que el adquirente se subroga en la posición del transmitente de la totalidad de su patrimonio o de una rama de su actividad empresarial, la eventual entrega efectuada por dicho adquirente será también segunda entrega de edificaciones.

Si por el contrario, no resulta de aplicación el régimen especial de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o bien la sociedad aportante no es la promotora de la edificación, la transmisión posterior de los inmuebles por la consultante a un tercero se considerará segunda transmisión, sujeta y exenta del IVA, y por lo tanto, sujeta al ITP y AJD en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (artículo 7.5 del Texto Refundido del ITP y AJD); todo ello sin perjuicio de la posible aplicación de la renuncia a la exención en el IVA, en virtud de las disposiciones del artículo 20.Dos de la Ley reguladora de dicho Impuesto. En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados somete a gravamen en la modalidad de operaciones societarias (artículo 19.1º del Texto Refundido del Impuesto aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre): "La constitución, aumento y disminución de capital, fusión, escisión y disolución de sociedades".

El artículo 21 del Texto Refundido especifica, a los efectos del gravamen sobre operaciones societarias, que tendrán la consideración de operaciones de fusión y escisión las definidas en los apartados 1, 2 y 3 del artículo 2 de la Ley 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas.

Asimismo, el artículo 45.I.B).10 del Texto Refundido declara exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las operaciones societarias a que se refiere el artículo 21, a las que sea aplicable el régimen especial establecido en el Título I de la Ley 29/1991.

No obstante, de acuerdo con la Disposición Adicional Octava de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, las referencias que el artículo 21 y el artículo 45.I.B).10 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados hacen a las definiciones de fusión y escisión del artículo 2, apartados 1, 2 y 3 de la Ley 29/1991, de 16 de septiembre, de Adecuación de Determinados Conceptos Impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas, se entenderán hechas al artículo 97, apartados 1, 2, 3 y 5, y al artículo 108 de la presente Ley y las referencias al régimen especial del Título I de la Ley 29/1991, se entenderán hechas al capítulo VIII del Título VIII de la presente Ley.

La aportación de los inmuebles por la sociedad escindida, tanto si se trata de una verdadera escisión, tal y como se define dicha operación en la Ley del Impuesto sobre Sociedades como si se trata de una aportación no dineraria, originará el hecho imponible del ITP y AJD, pero en la modalidad de operaciones societarias, sin perjuicio de que pudiera resultar exenta si reúne los requisitos exigidos por la Ley del Impuesto sobre Sociedades para disfrutar del régimen especial previsto en dicha Ley, lo que en cualquier caso excluiría la sujeción al concepto transmisiones onerosas.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1725-98. Texto en la fuente oficial ↗