Consulta general 1724-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 3 de noviembre de 1998

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Normativa

Ley 37/1992 · art. 69 Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas generales
Ley 37/1992 · art. 84 Sujetos pasivos
Ley 37/1992 · art. 119 Régimen especial de devoluciones a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts 69, 84, 119

Descripción de hechos

La Sociedad consultante es una empresa multinacional con sede en Francia, que tiene una filial con sede en España. La Sociedad francesa tiene intención de ajustar sus actividades en España al siguiente esquema: a) Intervención en la comercialización desde España de vehículos industriales. La Sociedad francesa adquiriría vehículos a su filial española para posteriormente venderlos con destino a clientes ubicados en el extranjero. b) Intervención en la comercialización desde España de piezas de recambio. La Sociedad francesa almacenaría en España piezas de recambio de su propiedad, sin disponer para ello de un almacén como propietaria o titular de derecho real de uso alguno sobre el mismo, ni tampoco como arrendataria de él, siendo únicamente destinataria de la prestación de servicios de depósito de bienes (las piezas de recambio de su propiedad) que le es efectuada por su filial española que es la titular de la explotación del almacén. La Sociedad francesa iría vendiendo las piezas de su propiedad almacenadas en España a su filial española, y esta última a su vez las vendería a terceros.

Cuestión planteada

1.- Si, en función de la situación descrita, la Sociedad francesa se consideraría establecida en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español a efectos de dicho Impuesto. 2.- Procedimiento a utilizar por la Sociedad francesa para practicar la deducción y/o obtener la devolución de las cuotas del IVA español soportadas por la misma. 3.- Tratamiento a efectos del IVA de las entregas de bienes realizadas por la Sociedad francesa a su filial española.

Contestación

A) Fundamentos de derecho.

1.- El apartado dos del artículo 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), preceptúa que, a efectos de lo dispuesto en dicha Ley, "se considerarán establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto los sujetos pasivos que tengan en el mismo la sede de su actividad económica, un establecimiento permanente o su domicilio fiscal, aunque no realicen las operaciones sujetas al Impuesto desde dicho establecimiento".

En relación con lo anterior, el artículo 69 de la citada Ley, en sus apartados dos y cinco, establece lo siguiente:

"Dos. A los efectos de este Impuesto, se entenderá situada la sede de la actividad económica en el territorio donde el interesado centralice la gestión y el ejercicio habitual de su actividad empresarial o profesional, siempre que carezca de establecimientos permanentes en otros territorios.

(....) Cinco. A efectos de este Impuesto, se considerará establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas.

En particular, tendrán esta consideración:

a) La sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo.

b) Las minas, canteras o escoriales, pozos de petróleo o de gas u otros lugares de extracción de productos naturales.

c) Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de doce meses.

d) Las explotaciones agrarias, forestales o pecuarias.

e) Las instalaciones explotadas con carácter de permanencia por un empresario o profesional para el almacenamiento y posterior entrega de sus mercancías.

f) Los centros de compras de bienes o de adquisición de servicios.

g) Los bienes inmuebles explotados en arrendamiento o por cualquier título." La cuestión de si el hecho de que la Sociedad francesa consultante deposite temporalmente los bienes de su propiedad en los almacenes explotados por su filial española determina la existencia de un establecimiento permanente de la Sociedad francesa en el ámbito espacial del Impuesto en virtud de lo previsto en la letra e) del segundo párrafo del apartado cinco del artículo 69 de la Ley 37/1992, debe ser respondida negativamente, ya que, en opinión de esta Dirección General, ello ocurriría únicamente en el caso en que dicha Sociedad dispusiese de las instalaciones (almacenes) como propietaria, titular de un derecho real de uso o arrendataria de la totalidad o de una parte fija y determinada de los mismos, circunstancias que, según se indica en el escrito de consulta, no se producirían en el caso planteado.

2.- El derecho a la deducción y, en su caso, a obtener la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas está básicamente regulado en el Título VIII de la Ley 37/1992.

En relación con los hechos que se plantean en el escrito de consulta hay que analizar lo dispuesto en el artículo 119 de la Ley 37/1992, que regula el régimen especial de devoluciones a determinadas personas que no están establecidas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, con el fin de determinar si dicho régimen resulta aplicable a la Sociedad francesa consultante, que, como se ha señalado en el apartado 1 anterior, no estaría establecida en dicho ámbito.

El artículo 119, apartados uno y dos de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:

"Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, en quienes concurran los requisitos previstos en el apartado siguiente, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan satisfecho o, en su caso, les haya sido repercutido en dicho territorio con arreglo a lo establecido en este artículo.

Se asimilarán a los no establecidos en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto, los empresarios o profesionales que, siendo titulares de un establecimiento permanente situado en el mencionado territorio, no realicen entregas de bienes ni prestaciones de servicios en el mencionado ámbito espacial.

Dos. Son requisitos para el ejercicio del derecho a la devolución a que se refiere este artículo:

1º. Que las personas que pretendan ejercitarlo estén establecidas en la Comunidad o, caso de no concurrir dicha circunstancia, se acredite la reciprocidad en favor de los empresarios o profesionales establecidos en España.

2º. Que durante el período a que se refiere la solicitud los interesados no hayan realizado en el territorio de aplicación del Impuesto operaciones sujetas al mismo distintas de las que se relacionan a continuación:

a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que los sujetos pasivos del Impuesto sean los destinatarios de las mismas, según lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, números 2º y 3º, de esta Ley.

b) Los servicios de transporte y los servicios accesorios a los transportes, exentos del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los artículos 21, 23, 24 y 64, de esta Ley".

En relación con los hechos que se plantean en el escrito de consulta, hay que señalar que el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra a), de la Ley 37/1992, al que reenvia el citado artículo 119.dos.2º.a), dispone que serán sujetos pasivos del Impuesto en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo:

"2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas a gravamen, en los supuestos que se indican a continuación:

a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

No obstante, lo dispuesto en esta letra no se aplicará en los siguientes casos:

a') Cuando el destinatario no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto y se le presten servicios distintos de los comprendidos en los artículos 70, apartado uno, número 7º, 72, 73 y 74 de esta Ley.

b') Cuando se trate de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartados tres y cinco de esta Ley".

Según doctrina de esta Dirección General, el supuesto contemplado en el número 2º del apartado uno del artículo 84 de la Ley 37/1992 no resulta aplicable en relación con las operaciones exentas en virtud de lo dispuesto en los artículos 21 y 25 de la misma Ley, por tratarse de operaciones con destino a territorios no incluidos en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español. Sólo para los casos en que el destino de la operación se encuentra en el interior de dicho ámbito puede la normativa española prever que sea el destinatario de la misma el que debe cumplir las obligaciones propias de los sujetos pasivos del Impuesto, y no en otros casos.

Según se indica en el escrito de consulta, la Sociedad francesa consultante realizaría en España entregas de bienes con destino a clientes ubicados en el extranjero, que estarían exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los artículos 21 o 25 de la Ley 37/1992, por lo que dicha Sociedad no podría recurrir al procedimiento de devolución de cuotas soportadas o satisfechas previsto en el artículo 119 de la Ley 37/1992, ya que la citada Sociedad no cumpliría el requisito previsto en el número 2º del apartado dos de dicho artículo por realizar operaciones distintas de las mencionadas en el citado número 2º: en concreto, por realizar las referidas entregas de bienes exentas por aplicación de lo previsto en los artículos 21 y 25 de la citada Ley, en relación con las cuales dicha Sociedad tendría la condición de sujeto pasivo del Impuesto.

La deducción y, en su caso, la obtención de la devolución, de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido español soportadas o satisfechas por la Sociedad francesa debería ser efectuada por dicha Sociedad de acuerdo con lo dispuesto en los Capítulos I y II del Título VIII de la Ley 37/1992, en las declaraciones-liquidaciones a que se refieren los apartados 1 a 6 del artículo 71 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el artículo 1º del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31).

3.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 84.uno.2º.a) de la Ley 37/1992, anteriormente transcrito, el sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido español que gravaría las entregas de bienes (piezas de recambio) sujetas a dicho Impuesto que realizaría la Sociedad francesa no establecida en España en favor de su filial española sería esta última en su condición de destinataria de las mismas. Sería pues la Sociedad española quien debería cumplir en relación con tales entregas las obligaciones previstas en los artículos 164 y siguientes de la Ley 37/1992 para los sujetos pasivos del Impuesto.

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1.- De los hechos que se describen en el escrito de consulta se deriva que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido español, la Sociedad francesa consultante no se consideraría establecida en el territorio de aplicación de dicho Impuesto.

La cuestión de si el hecho de que la Sociedad francesa consultante deposite temporalmente los bienes de su propiedad en los almacenes explotados por su filial española determina la existencia de un establecimiento permanente de la Sociedad francesa en el ámbito espacial del Impuesto en virtud de lo previsto en la letra e) del segundo párrafo del apartado cinco del artículo 69 de la Ley 37/1992, debe ser respondida negativamente, ya que, en opinión de esta Dirección General, ello ocurriría únicamente en el caso en que dicha Sociedad dispusiese de las instalaciones (almacenes) como propietaria, titular de un derecho real de uso o arrendataria de la totalidad o de una parte fija y determinada de los mismos, circunstancias que, según se indica en el escrito de consulta, no se producirían en el caso planteado.

2.- La Sociedad francesa no podría recurrir al procedimiento de devolución de cuotas soportadas o satisfechas previsto en el artículo 119 de la Ley 37/1992, ya que la citada Sociedad no cumpliría el requisito previsto en el número 2º del apartado dos de dicho artículo por realizar operaciones distintas de las mencionadas en el citado número 2º: en concreto, por realizar entregas de bienes (vehículos industriales) exentas del Impuesto por aplicación de lo previsto en los artículos 21 y 25 de la citada Ley, en relación con las cuales dicha empresa tendría la condición de sujeto pasivo del Impuesto.

3.- El sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido español que gravaría las entregas de bienes (piezas de recambio) sujetas a dicho Impuesto que realizaría la Sociedad francesa no establecida en España en favor de su filial española sería esta última en su condición de destinataria de las mismas. Sería pues la Sociedad española quien debería cumplir en relación con tales entregas las obligaciones previstas en los artículos 164 y siguientes de la Ley 37/1992 para los sujetos pasivos del Impuesto.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1724-98. Texto en la fuente oficial ↗