Consulta general 1589-01
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 2 de agosto de 2001
Abrir en el buscador para subrayar, anotar, guardar en carpetas, imprimir o descargar en Word Abrir en la web de la Dirección General de Tributos ↗
Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 7 Operaciones no sujetas al impuesto
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 4, 5, 7 - 8º. Ley 29/1987; art 3. RDL 1/1993; arts 7, 31-2; 45 Ley 39/1988; arts 105, 106, 107
Descripción de hechos
Los propietarios de ciertas viviendas, cuya construcción promovió la Administración del Estado, y que han sido declaradas en ruina, van a ceder a la entidad consultante dichas viviendas para que ésta proceda a su demolición y a la construcción de unas nuevas. Aquellas viviendas que no sean cedidas voluntariamente serán expropiadas por parte de la consultante. Una vez construidas las nuevas viviendas, la entidad consultante las transmitirá gratuitamente a los propietarios de las viviendas inicialmente aportadas. Tanto las viviendas aportadas inicialmente como las de nueva construcción son viviendas de protección oficial y de promoción pública. Durante el periodo de construcción de las nuevas viviendas la entidad consultante proporcionará alojamiento gratuitamente a los afectados.
Cuestión planteada
Tratamiento fiscal de las operaciones a los efectos de los siguientes impuestos: - Impuesto sobre el Valor Añadido. - Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. - Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. - Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Contestación
1.- En cuanto al Impuesto sobre el Valor Añadido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del mismo (Boletín oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas en su ámbito territorial de aplicación por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen, y con independencia de cuales sean los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional en general o en cada operación en particular.
De conformidad con el artículo 5 de la misma Ley, son empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, las cuales se definen por el apartado dos del mismo artículo 5 como aquéllas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En este mismo precepto, se definen los empresarios o profesionales como las personas que realicen las mencionadas actividades empresariales o profesionales.
Igualmente tienen dicha condición, conforme a la letra d) del artículo 5.uno, quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
Estos preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a la Entidad que se refiere el escrito de consulta, que, consecuentemente, tiene la condición de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, puesto que va a promover la construcción de edificaciones y, a la vez, prestar servicios de alojamiento, quedando dichas operaciones, en principio, sujetas al Impuesto.
Debe tenerse en cuenta, no obstante, que de acuerdo con el artículo 7.8º de la Ley 37/1992, no están sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando los referidos Entes actúen por medio de empresa pública, privada, mixta o, en general, de empresas mercantiles.
En todo caso, estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios que los Entes públicos realicen en el ejercicio de una serie de actividades que relaciona el mismo artículo 7.8º, pero que no son de aplicación al supuesto que se consulta.
Por tanto, tanto la entrega gratuita de las viviendas cuya construcción promoverá la entidad consultante como los servicios de alojamiento que preste durante su construcción, en la medida en que se trata de operaciones efectuadas por un ente público y sin contraprestación, no quedarán sujetas al Impuesto.
Respecto a la entrega previa de las viviendas declaradas en estado de ruina por parte de sus ocupantes, ésta no estará sujeta al impuesto en la medida en que dichos ocupantes no sean empresarios o profesionales o, siéndolo, no hayan incluido dichas viviendas dentro de su patrimonio empresarial o profesional.
2.- En lo concerniente al Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos ha informado, con fecha 25 de junio de 2001, lo siguiente:
“Primero: La Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (Boletín Oficial del Estado 19-12-1987) señala en el artículo 3 que el hecho imponible está constituido por la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos.
En la delimitación del hecho imponible gravado, por aplicación de la regla contenida en el artículo 23 de la Ley 230/1963, General Tributaria, deben respetarse los criterios admitidos en Derecho, y en particular, las reglas de Derecho privado.
El artículo 618 del Código civil define la donación como un acto de liberalidad por el cual una persona dispone gratuitamente de una cosa en favor de otra que la acepta, habiendo los Tribunales señalado reiteradamente – entre otras, Sentencias del Tribunal Supremo de 22-04-1967, 7-12-1948, 2-04-1928 - que el negocio jurídico de donación requiere no sólo el empobrecimiento del donante y el enriquecimiento del donatario, sino el llamado “animus donandi”, es decir, la adquisición debe tener como causa el puro ánimo de liberalidad del transmitente.
La Subdirección General de Impuestos Patrimoniales ha señalado en diferentes consultas, así de 26-08-1988 ó de 12-09-2000, que la exigibilidad del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones requiere que la adquisición de bienes por el favorecido tenga como causa el puro ánimo de liberalidad del transmitente en relación a esa concreta persona, y no responda a fines más generales que trascienden a la comunidad.
Por ello, las cesiones de viviendas efectuadas en el marco de la Ley 3/1999 del Principado de Asturias, aún cuando beneficien directamente a las personas que las reciben, responden a objetivos generales en cuya configuración no se tienen en cuenta tanto a personas concretas como la necesidad de desarrollar un proyecto de acción asistencial de interés general.
Esta argumentación se ve apoyada por lo establecido en el artículo 3.c) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado mediante Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, en cuya virtud no está sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones “las subvenciones, becas, premios, primas, gratificaciones y auxilios que se concedan por entidades públicas o privadas con fines benéficos, docentes, culturales, deportivos o de acción social”.
En definitiva, no existiendo “animus donandi” no existe civilmente donación, ni puede exigirse el ingreso de ninguna cantidad en concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Segundo: En relación al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE 20-10-93) señala en el artículo 7 que el hecho imponible del gravamen de Transmisiones Patrimoniales Onerosas está constituido por “las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clases de bienes y derechos que integren el patrimonio de personas físicas o jurídicas”.
En el supuesto planteado, las transmisiones o cesiones tanto de viviendas ruinosas desde los particulares al Principado de Asturias, como posteriormente de viviendas nuevas desde el Principado a esos mismos particulares, se realizan a título gratuito por lo que debe concluirse que no concurre uno de los requisitos necesarios para que se origine el nacimiento de la obligación tributaria.
Otra cuestión es la relativa al gravamen de Actos Jurídicos Documentados. Se origina el hecho imponible siempre que concurran las circunstancias previstas en el artículo 31.2 del Decreto Legislativo 1/1993:
Primera copia de escritura y acta notarial.
Su objeto debe ser cantidad o cosa valuable.
Su contenido deben ser actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial.
No puede estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, o bien a los conceptos de “transmisión patrimonial onerosa” u “operación societaria” del ITP y AJD.
Aún cuando las cesiones de viviendas descritas parecen dar lugar al devengo del gravamen de AJD, no se origina la obligación de pago al quedar amparadas por el régimen de exenciones previsto en el artículo 45 de esta norma. En concreto, las previstas en el apartado I.A.a) que afecta a las Administraciones Públicas Territoriales, y en el apartado B.12 relativas a la formalización de contratos relacionados con viviendas de protección oficial”.
3.- Respecto al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, la Subdirección General de Tributos Locales ha informado, con fecha 20 de junio de 2001, lo siguiente:
De acuerdo con lo señalado en el escrito de consulta, se producen dos operaciones diferenciadas a efectos de su tratamiento en el comentado tributo local:
a) Cesión gratuita del dominio de los inmuebles por parte de las personas físicas propietarias de los mismos, a favor del Principado de Asturias.
De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales, el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana
grava el incremento de valor que experimenten los terrenos urbanos, puesto de manifiesto, entre otros supuestos, con ocasión de la transmisión de su propiedad por cualquier título.
En el supuesto analizado, y atendiendo a la información aportada en el escrito de consulta, se produce una transmisión de la propiedad de los inmuebles, efectuada a título gratuito por sus propietarios, personas físicas, a favor del Principado de Asturias.
En consecuencia, y de acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 39/1988, el incremento de valor experimentado por los terrenos urbanos, puesto de manifiesto con dichas transmisiones, estaría sujeto al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
En base a lo dispuesto en el artículo 107.1.a) de la Ley 39/1988, en estos supuestos tendría la consideración de sujeto pasivo del citado impuesto el adquirente de los terrenos, al tratarse de una transmisión efectuada a título lucrativo.
De acuerdo con el artículo 106.2.a) de la Ley 39/1988, los incrementos de valor de los terrenos están exentos cuando la obligación de satisfacer el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana recae sobre las Comunidades Autónomas.
Dado que, en el supuesto analizado, la obligación de satisfacer el impuesto recaería sobre el Principado de Asturias, como adquirente a título lucrativo, cabe concluir que el correspondiente incremento de valor de los terrenos estaría exento del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
b) Transmisión gratuita del dominio de las nuevas viviendas efectuada por el Principado de Asturias a favor de los antiguos propietarios.
En este supuesto, existiría un incremento de valor de los terrenos urbanos, puesto de manifiesto por la transmisión de su propiedad, sujeto al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, de acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 39/1988.
Como en el supuesto anterior, al tratarse de una transmisión de propiedad efectuada a título lucrativo, serían sujetos pasivos del impuesto los adquirentes (las citadas personas físicas), de acuerdo con el artículo 107.1.a) de la Ley 39/1988.
En este caso no concurriría ningún supuesto de exención, por lo que los correspondientes incrementos de valor de los terrenos estarían sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, siendo sujetos pasivos los adquirentes de los inmuebles.
Cabe resaltar, al respecto, que el escrito de consulta señala que, en este supuesto, el Principado de Asturias asumiría “todos los impuestos”. Al respecto, cabe indicar que ello debe entenderse como un pacto privado entre partes, que no alteraría la determinación de los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, condición legal que únicamente tendrían, frente a la Administración, los adquirentes, todo ello sin perjuicio de las consecuencias jurídico-pivadas de tales acuerdos entre partes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 36 de la Ley General Tributaria”.
4.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1589-01. Texto en la fuente oficial ↗