Consulta general 1583-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 23 de octubre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 75 Devengo del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 104.Dos.2º La prorrata general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 75, 104-dos-2º
Descripción de hechos
La entidad consultante es una Asociación Administrativa de Cooperación de las previstas en el Reglamento de Gestión urbanística. Esta entidad va a llevar a cabo la remodelación de las obras de urbanización del área en la que se encuentran los terrenos de los que son propietarios sus miembros, incorporando asimismo ciertos servicios de los que la urbanización carecía. A tal efecto, se ha recibido una subvención del Ayuntamiento, así como unas cuotas a cobrar de los vecinos. Estas cuotas se perciben básicamente en un año, mientras que el importe de la subvención se cobra al año siguiente, que es cuando se acometen las obras y, consiguientemente, se soportan las cuotas correspondientes.
Cuestión planteada
Régimen de deducción de las cuotas soportadas por la consultante en las obras de remodelación y ampliación de servicios a que se refiere el escrito de consulta.
Contestación
1.- De acuerdo con el artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el Impuesto sobre el Valor Añadido se devenga:
1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente.
2º. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
No obstante, cuando se trate de ejecuciones de obra con aportación de materiales, en el momento en que los bienes a que se refieran se pongan a disposición del dueño de la obra.
El apartado dos del mismo artículo 75 establece que, no obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.
De acuerdo con las anteriores reglas deberá determinarse el momento del devengo de las cuotas correspondientes a las distintas operaciones de las que es destinataria la consultante. Este momento determinará, a su vez, el nacimiento del derecho a la deducción de las mismas, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 98.uno de la Ley 37/1992.
2.- El artículo 104 de la misma Ley establece las normas para el cálculo de la prorrata la deducción de deducción, señalando que a tal efecto se incluirá en el denominador, el importe total, determinado para el año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.
Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.
Finalmente, se añade que a efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores, no se tomarán en cuenta ciertas categorías de subvenciones, exclusiones que, sin embargo, no parecen ser aplicables al supuesto que se consulta.
La determinación de cuándo una subvención de capital se concede para financiar la adquisición de bienes y servicios concretos no ha de hacerse en función de que la normativa que, en su caso, regule su concesión, limite ésta a ciertas categorías tasadas de bienes. Esta determinación ha de realizarse en función de si el ente subvencionante exige que se haya realizado la adquisición de bienes o servicios para que ésta sea debidamente concedida o no es así.
Por tanto, si quien concede la subvención de capital condiciona su concesión a que por parte del sujeto pasivo subvencionado se adquieran bienes y servicios en virtud de operaciones sujetas y no exentas, vinculando la subvención a la realización e importe de dicha inversión, entonces la misma limitará el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de dichos bienes, sin que deba incluirse en el denominador del porcentaje de prorrata. Por el contrario, si la subvención se concede para financiar genéricamente el inmovilizado del sujeto pasivo, pero sin especificar los bienes y servicios o las categorías de bienes y servicios a adquirir, entonces dicha subvención no limitará directamente el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en dichos bienes y servicios, sino que habrá de consignarse en el denominador del porcentaje de prorrata en el año en que se perciban o por quintas partes en dicho año y en los cuatro siguientes.
En la medida en que las subvenciones que obtiene la entidad consultante se concedan para la financiación de la adquisición de bienes o servicios en virtud de operaciones sujetas y no exentas, exigiéndose la oportuna justificación documental de las inversiones realizadas, siempre que dichos bienes o servicios formen parte del inmovilizado de la entidad consultante, el efecto de dichas subvenciones será el de limitar directamente el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en dichas operaciones, sin que las mismas deban incluirse en el denominador del porcentaje de prorrata de la misma.
En otro caso, la percepción de dichas subvenciones obligará a la inclusión de su importe en el denominador de su porcentaje de prorrata correspondiente al año de dicha percepción, porcentaje que será el que determine el alcance del derecho a la deducción de las cuotas cuyo derecho a la deducción haya nacido en el año por referencia al cual se determine el mismo.
La Ley 37/1992 no establece mecanismo alguno para dar un tratamiento distinto a la situación que se plantea en el escrito de consulta.
3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1583-02. Texto en la fuente oficial ↗