Consulta general 1530-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas · 2 de agosto de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 4 Hecho imponible
- Ley 37/1992 · art. 5 Concepto de empresario o profesional
- Ley 37/1992 · art. 84 Sujetos pasivos
- Ley 37/1992 · art. 164 Obligaciones de los sujetos pasivos
Normativa según la fuente: Código Civil, Art. 392; Ley 37/1992, Arts. 4, 5, 84, 164; Ley 40/1998, Arts. 10-1, 73, 74-3, 74 bis; TRLIRPF, Arts. 10, 25, 87, 89, 90, 91
Descripción de hechos
Los consultantes, miembros de una comunidad de bienes integrada por cinco hermanos, son copropietarios de un edificio compuesto por dos fincas registralmente distintas adquiridas por herencia. La planta baja del edificio ha sido objeto de arrendamiento como local comercial, habiéndose negado dos de los copropietarios a firmar el contrato de arrendamiento y a realizar cualquier actuación ante la Administración tributaria.
Cuestión planteada
Obligaciones fiscales derivadas del contrato de arrendamiento, tanto respecto al IVA como al IRPF y retenciones, y si las mismas deben ser cumplidas conjuntamente o cada propietario puede hacerlo por separado.
Contestación
1º-En relación con el Impuesto sobre el Valor añadido.
De acuerdo con los términos del escrito de consulta, según el cual las consultantes han adquirido por herencia un inmueble en proindiviso con otros familiares, debe entenderse que existe una comunidad de bienes.
El artículo 4 uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que:
“Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen."
Por su parte, el artículo 5, uno, c) de la Ley citada establece lo que sigue:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
(...).
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes."
El artículo 11 uno de la Ley establece que:
“A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes”.
El artículo 84, apartado tres de la Ley 37/1992, determina que tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.
En consecuencia con todo lo anterior, la operación consistente en el arrendamiento de un local comercial que realiza la comunidad de bienes, constituye una prestación de servicios que está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo, debiendo la citada comunidad repercutir el Impuesto, y realizar su liquidación e ingreso en las correspondientes declaraciones-liquidaciones.
La comunidad de bienes será a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el titular de la explotación del inmueble y el sujeto pasivo de las operaciones sujetas derivadas de dicha explotación, debiendo cumplir todas las obligaciones formales que el artículo 164 de la Ley 37/1992 impone a los sujetos pasivos, y que exponemos a continuación:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad (…)”
2º-En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La existencia de una comunidad de bienes supone la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de acuerdo con lo previsto en el artículo 10 de texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (artículo 10.1 de la Ley 40/1998 hasta 10-03-2004), que señala en su apartado 1 que:
“Las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del Título VII de esta Ley” (la referencia efectuada al artículo 35.4 de la Ley 58/2003 deberá entenderse realizada al artículo 33 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, hasta el 30 de junio de 2004).
Para la calificación de las rentas obtenidas por la comunidad de bienes habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 89 del mismo texto legal (artículo 73 de la Ley 40/1998) que señala que:
“Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.”
En lo que se refiere a la atribución de las rentas obtenidas por la comunidad, el apartado 3 del artículo 90 del texto refundido de la Ley del Impuesto (artículo 74 de la Ley 40/1998) dispone que:
“Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.”
Tanto si los rendimientos derivados del arrendamiento del local son calificados como del capital inmobiliario como si se trata de rendimientos de la actividad económica, por concurrir los requisitos previstos en el artículo 25.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto (art. 25.2 de la Ley 40/1998), las rentas obtenidas por la comunidad de bienes serán atribuidas a los comuneros en los términos señalados en el apartado 3 del artículo 90 anteriormente transcrito.
Por lo que respecta al inmueble que no es objeto de arrendamiento, habrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 87 del texto refundido de la Ley del Impuesto (art. 71 de la Ley 40/1998) que establece que:
“En el supuesto de los bienes inmuebles urbanos, calificados como tales en el artículo 62 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, no afectos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital inmobiliario, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el 2 por 100 al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo.
En el caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados, de conformidad con los procedimientos regulados en los artículos 70 y 71 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, Reguladora de las Haciendas Locales, y hayan entrado en vigor a partir de 1 de enero de 1994, la renta imputada será el 1,1 por 100 del valor catastral.
Si a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles a que se refiere este apartado carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se tomará como base de imputación de los mismos el 50 por 100 de aquel por el que deban computarse a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio. En estos casos, el porcentaje será del 1,1 por 100.
Cuando se trate de inmuebles en construcción y en los supuestos en que, por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso, no se estimará renta alguna ”.
La imputación de la renta inmobiliaria se efectuará a cada comunero de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 90 del texto refundido de la Ley del Impuesto (art. 74.3 de la Ley 40/1998).
La renta derivada del arrendamiento del local comercial estará sujeta a retención o ingreso a cuenta de acuerdo con lo señalado en la letra a) del apartado 2 del artículo 70 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero, debiendo practicarse esta siempre que la arrendataria sea alguna de las personas o entidades obligadas a retener o ingresar a cuenta a que se refiere el artículo 71 del mismo texto normativo.
El artículo 91 del texto refundido de la Ley del Impuesto (art. 71. bis de la Ley 40/1998) regula las obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas estableciendo que:
“1. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán presentar una declaración informativa, con el contenido que reglamentariamente se establezca, relativa a las rentas a atribuir a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español.
2. La obligación de información a que se refiere el apartado anterior deberá ser cumplida por quien tenga la consideración de representante de la entidad en régimen de atribución de rentas, de acuerdo con lo previsto en el artículo 45.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (artículo 43.4 de la Ley 230/1963 hasta 30 de junio de 2004), o por sus miembros contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos por el Impuesto sobre Sociedades en el caso de las entidades constituidas en el extranjero.
3. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar a sus socios, herederos, comuneros o partícipes, la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos en los términos que reglamentariamente se establezcan.
4. El Ministro de Hacienda establecerá el modelo, así como el plazo, lugar y forma de presentación de la declaración informativa a que se refiere este artículo.
5. No estarán obligadas a presentar la declaración informativa a que se refiere el apartado 1 de este artículo, las entidades en régimen de atribución de rentas que no ejerzan actividades económicas y cuyas rentas no excedan de 3.000 euros anuales.”
El modelo de declaración informativo anual (Modelo 184) a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas ha sido aprobado por ORDEN HAC/171/2004, de 30 de enero (BOE de 4 de febrero de 2004), estableciendo su presentación en el mes de marzo de cada año, en relación con las rentas obtenidas por la entidad y las rentas atribuidas a cada uno de sus miembros en el año natural inmediato anterior.
La negativa de dos de los copropietarios a realizar cualquier actuación ante la Administración Tributaria no impide la atribución de rentas a los comuneros en los términos previstos en el artículo 10.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto, ni altera la aplicación a la comunidad de bienes del régimen tributario señalado.
Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1530-04. Texto en la fuente oficial ↗