Consulta general 1521-03
Dirección General de Tributos · SG de Tributación de no Residentes · 3 de octubre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 70 Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales
Normativa según la fuente: Convenio art. MODELO CONVENIO OCDE ART- 12, LEY 37/1992, ART. 70, Ley 41/1998, ART. 12.
Descripción de hechos
Empresa dedicada a la fabricación y comercialización de discos, adquiere los correspondientes derechos de autor a diversas compañías discográficas y a autores residentes tanto en la Unión Europea, como en terceros países.
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y sometimiento a retención del pago de los citados derechos de autor.
Contestación
Se plantea en el escrito de consulta la cuestión relativa a la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y el sometimiento a retención de las remuneraciones abonadas por una empresa española a personas físicas o jurídicas residentes fiscales en el extranjero, sin concretar qué países, por derechos de autor sobre discos.
En cuanto a la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
1- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
El artículo 11 de la misma norma preceptúa que se entiende por prestación de servicios toda operación sujeta al Impuesto que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación. En particular tendrán esta consideración las cesiones y concesiones de derechos de autor.
2- Los artículos 69 a 74 de la ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, contienen las reglas para determinar cuándo una prestación de servicios realizada por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional debe considerarse realizada en el territorio de aplicación del impuesto sobre el Valor Añadido español, estando por tanto sujeta a dicho Impuesto.
El artículo 70, apartado uno, número 5 letra a) de la Ley 37/1992, establece que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del impuesto las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, cuando el destinatario sea un empresario o profesional y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio.
Por su parte, el apartado dos de dicho artículo 70, según redacción dada por la Ley 13/1996, de 30 de diciembre (BOE del 31) vigente desde 1 de enero de 1997 hasta 31 de diciembre de 2002, declara que “ no se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere el número 5º del apartado anterior cuando se presten por un empresario o profesional establecido en dicho territorio y el destinatario de los mismos esté establecido o domiciliado fuera de la Comunidad o sea un empresario o profesional establecido en otro Estado miembro.
No obstante, se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios a que se refiere el número 5º del apartado anterior prestados por un empresario o profesional establecido en dicho territorio, cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional y esté domiciliado en el interior de la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla”.
En consecuencia, los servicios prestados a la empresa consultante consistentes en la cesión de derechos de autor por empresarios o profesionales establecidos en otros Estados miembros de la Unión Europea o en territorios terceros se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto y, por tanto, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español.
De dichos servicios será sujeto pasivo por aplicación de la regla prevista en el artículo 84, apartado uno, número 2º, letra a) de la Ley 37/1992, la entidad consultante que tiene como actividad la fabricación y comercialización de discos.
3- El artículo 70 ha sido modificado por la ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social (BOE del 31) en los términos siguientes:
“Artículo 70. - Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales.
Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
5º. A) Los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:
a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y las sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son los siguientes:
a) Las cesiones y concesiones de derechos de autor, patentes, licencias, marcas de fábrica o comerciales y los demás derechos de propiedad intelectual o industrial, así como cualesquiera otros derechos similares.
(…)
Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, se consideran prestados en el territorio de aplicación del impuesto los servicios comprendidos en los números 4º, 5º y 6º, letra b) de dicho apartado que tengan por destinatario a un empresario o profesional actuando como tal, así como los servicios comprendidos en el número 8º del mismo en todo caso, cuando su utilización o explotación efectivas se realicen en el citado territorio, siempre que, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se hubiesen entendido prestados en la Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla”.
La modificación del precepto no afecta, por tanto, a la localización de los servicios objeto de la presente consulta, que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto y por tanto sujetos al mismo en España.
En cuanto al sometimiento a la obligación de retener, se informa lo siguiente:
Los cánones obtenidos por un no residente tributan en España, de acuerdo con lo establecido en el artículo 12 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre de 1998) (en su redacción dada por la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes (BOE del 19 de diciembre)), cuando dichos cánones sean satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en el mismo, o que se utilicen en territorio español, al tipo del 25% de su importe íntegro (artículos 23 y 24 de la Ley 41/1998), debiendo el pagador retener una cantidad equivalente a la cuota del impuesto (artículo 30 de la Ley 41/1998).
Ahora bien, si el país en el que reside la persona o entidad a la que se abonan los derechos de autor correspondientes tiene suscrito Convenio para evitar la doble imposición con el Estado español, para contestar a la pregunta formulada habrá que tener en cuenta lo dispuesto sobre esta cuestión en cada uno de los Convenios.
Por lo que se refiere a la tributación por las rentas satisfechas en concepto de cánones entre sociedades independientes, en los Convenios suscritos por el Reino de España (salvo los suscritos con Bulgaria y Hungría), se establece el derecho a gravar los cánones en la fuente, por lo que resulta una tributación compartida entre el Estado de residencia del perceptor y el Estado de procedencia de los cánones, tributando en éste último Estado a tipos reducidos, que suelen variar en función de los Estados firmantes o de los diferentes bienes o derechos por los que se abonan los cánones.
En consecuencia, en general, el pagador de estas rentas queda obligado a retener e ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar el tipo limitado que se recoja en el Convenio correspondiente al importe bruto abonado, de acuerdo con la normativa recogida en el artículo 30 de la reiterada Ley 41/1998.
Por último, se debe mencionar que también existe en determinados Convenios una posible exención de la tributación en la fuente de estos cánones si se dan determinados requisitos.
Por ejemplo, en el Convenio con Francia se indica, en su correspondiente artículo 12.2:
“2. a) No obstante lo dispuesto en la letra b), los cánones mencionados en el apartado 1 también pueden someterse a imposición en el Estado contratante del que procedan y conforme a la legislación de ese Estado, pero si el perceptor de los cánones es el beneficiario efectivo, el impuesto así establecido no puede exceder del 5 por 100 del importe de los cánones.
b) Las remuneraciones de cualquier clase procedentes de un Estado contratante y pagadas a un residente del otro Estado contratante por el uso o la concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria o artística (con exclusión de las películas cinematográficas y de obras sonoras o visuales grabadas) sólo se someterán a imposición en ese otro Estado si el perceptor es el beneficiario efectivo.”
Es decir, en este caso también parecía establecerse la tributación compartida, limitada en el estado de la fuente al 5 por 100, pero además se excluye de gravamen en este último Estado el supuesto en el que concurran las siguientes condiciones:
- Concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria o artística.
- Que el perceptor sea el beneficiario efectivo.
- Que no se trate de películas cinematográficas y de obras sonoras o visuales grabadas.
El término “grabadas” se debe entender como referido a las obras visuales, sonoras o ambas cosas a un tiempo, cuando se presentan en soporte de cualquier clase, que permita su reproducción visual, sonora o audiovisual.
En este supuesto, tal como se indica en el escrito recibido en este centro, no existen dudas sobre el carácter de obra sonora grabada de los discos distribuidos, luego también existiría obligación de retener.
En conclusión, se deberá estar a lo dispuesto en cada Convenio con el país de que se trate. En general, en España se impone la tributación compartida, por lo que existirá obligación de retener en la fuente al tipo limitado que se indique, sin que sea aplicable la exención recogida en algunos supuestos, ya que se trata de una obra sonora grabada, excluida expresamente de esa ventaja fiscal.
Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1521-03. Texto en la fuente oficial ↗