Consulta general 1489-98

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 11 de septiembre de 1998

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 8.Dos.5º Concepto de entrega de bienes
• Ley 37/1992 · art. 75.Uno.1º Devengo del impuesto
• Ley 37/1992 · art. 79.Uno Base imponible. Reglas especiales
• Ley 37/1992 · art. 91.Dos.1.6º Tipos impositivos reducidos

Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Arts. 8-dos-5, 75-uno-1, 79-uno, 91-dos-1-6

Descripción de hechos

Arrendamiento-venta de viviendas promovidas por el consultante. - Permuta de una vivienda de promoción pública a cambio de un solar y una cantidad en metálico, a entregar por un particular.

Cuestión planteada

Tributación de las citadas operaciones.

Contestación

A) Fundamentos de Derecho.

1. El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Boletín Oficial del Estado de 29 de diciembre), dispone que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional".

El artículo 5, apartado dos, letra d) de la misma Ley, considera en todo caso empresario o profesional a "quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente".

Consecuentemente, la transmisión por un ente público, mediante arrendamiento-venta, permuta o cualquier otro título de viviendas promovidas por él mismo, está sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Por otra parte, debe indicarse que, conforme a lo dispuesto por el artículo 8, apartado dos, número 5º de la citada Ley, las cesiones de bienes en virtud de contratos de arrendamiento-venta y asimilados se considerarán a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido como entregas de los bienes cedidos.

2. En cuanto al devengo del tributo, el artículo 75 de la Ley reguladora del Impuesto establece lo siguiente:

"Uno. Se devengará el Impuesto:

1º. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente.

(.....) Dos. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos." De lo indicado en el precepto se deriva que el Impuesto correspondiente al arrendamiento-venta de una vivienda se produce en el momento en que el bien se pone en posesión del adquirente, con independencia de que la contraprestación se satisfaga a lo largo de los períodos establecidos en el contrato. No obstante, si se realizaran pagos del precio anteriores al momento de la puesta del bien en posesión del adquirente, el devengo del tributo se produciría en el momento del cobro de tales percepciones y por el importe de las mismas.

3. El artículo 78, apartado uno de la Ley del Impuesto dispone que "la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas".

El artículo 79, apartado uno de la citada Ley establece una regla especial de cuantificación de la base imponible cuando la contraprestación no consiste en dinero:

"Uno. En las operaciones cuya contraprestación no consiste en dinero se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes.

No obstante, si la contraprestación consistiera parcialmente en dinero, se considerará base imponible el resultado de añadir al valor en el mercado de la parte no dineraria de la contraprestación el importe de la parte dineraria de la misma, siempre que dicho resultado fuere superior al determinado por aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior".

Por tanto, en los casos de permuta de un bien a cambio de otro más una cierta cantidad de dinero, la base imponible de la entrega del primero estará formada por el valor de mercado del bien entregado, salvo que la suma del importe en metálico y el valor de mercado del bien recibido a cambio sea superior, en cuyo caso se estará a esta última regla de valoración.

4. El artículo 91 de la Ley reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido establece lo siguiente en cuanto al tipo impositivo aplicable a las entregas de viviendas:

"Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

(.....) 7º. Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

(.....) Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:

1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:

(.....) 6º. Las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por los promotores de las mismas, incluidos los garajes y anexos situados en el mismo edificio que se transmitan conjuntamente. A estos efectos, el número de plazas de garaje no podrá exceder de dos unidades".

B) Resolución.

En consecuencia con todo lo indicado, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

Primero.- El arrendamiento-venta de viviendas promovidas por el consultante constituye una entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. El consultante deberá repercutir el tributo por la citada operación, produciéndose el devengo del mismo en el momento en que la vivienda se ponga en posesión de los adquirentes, salvo que se efectuaran pagos del precio anteriores a tal momento, en cuyo caso, por los importes satisfechos, el devengo del tributo se producirá en el momento del cobro de dichos importes. El tipo impositivo aplicable a tal operación será del 4 por ciento si las viviendas transmitidas se encuentran calificadas como de protección oficial, o del 7 por ciento en otro caso.

Segundo.- La transmisión de una vivienda promovida por el consultante, a cambio de un solar y de una cierta cantidad de dinero que entrega el particular adquirente de la vivienda, constituye una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta del mismo, debiendo el consultante repercutir dicho tributo por tal operación sobre el adquirente del inmueble. La base imponible de tal operación estará formada por el valor en el mercado de la vivienda transmitida, salvo que la suma del valor del solar recibido a cambio y el importe en metálico resulte superior, en cuyo caso la base imponible será el resultado de esta suma. El tipo impositivo aplicable a la entrega de la vivienda será del 4 por ciento si se encuentra calificada administrativamente como de protección oficial, o del 7 por ciento en otro caso.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1489-98. Texto en la fuente oficial ↗