Consulta general 1321-01

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 25 de junio de 2001

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Normativa

• Ley 37/1992 · art. 104.Dos.2º La prorrata general

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 104-dos-2º

Descripción de hechos

La entidad consultante recibe las siguientes subvenciones: - Subvenciones de capital con cargo al FEOGA y destinadas a financiar la adquisiciónde bienes y servicios concretos. - Subvenciones de capital con otros orígenes pero destinadas igualmente a financiar la adquisición de bienes y servicios concretos. - Subvenciones para la contratación indefinida de trabajadores.

Cuestión planteada

Incidencia de dichas subvenciones en el derecho a la deducción de la consultante.

Contestación

1.- Conforme al artículo 104.dos.2º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), para el cálculo del porcentaje de prorrata se computará en el denominador el importe total, determinado para el año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir, incrementado en el importe total de las subvenciones que, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 78, apartado dos, número 3º de esta Ley, no integren la base imponible, siempre que las mismas se destinen a financiar actividades empresariales o profesionales del sujeto pasivo. Las referidas subvenciones se incluirán en el denominador de la prorrata en el ejercicio en que se perciban efectivamente, salvo las de capital, que se imputarán en la forma en que se indica en el párrafo siguiente. No se incluirán las citadas subvenciones en la medida en que estén relacionadas con las operaciones exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción.

Las subvenciones de capital se incluirán en el denominador de la prorrata, si bien podrán imputarse por quintas partes en el ejercicio en el que se hayan percibido y en los cuatro siguientes. No obstante, las subvenciones de capital concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios, adquiridos en virtud de operaciones sujetas y no exentas del impuesto, minorarán exclusivamente el importe de la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por dichas operaciones, en la misma medida en que hayan contribuido a su financiación.

Hay que tener en cuenta que a efectos de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este número 2º, no se tomarán en cuenta las siguientes subvenciones que no integren la base imponible del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78 de esta Ley:

a) Las percibidas por los Centros especiales de empleo regulados por la Ley 13/1982, de 7 de abril, cuando cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2 de su artículo 43.

b) Las financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria (FEOGA).

c) Las financiadas con cargo al Instrumento Financiero de Orientación de la Pesca (IFOP).

d) Las concedidas con la finalidad de financiar gastos de realización de actividades de investigación, desarrollo o innovación tecnológica. A estos efectos, se considerarán como tales actividades y gastos de realización de las mismas los definidos en el artículo 33 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.

El contenido de esta letra d) se ha añadido al precepto por la Ley 6/2000, de 13 de diciembre, que entró en vigor el 15 de diciembre de 2000, siendo preciso tener en cuenta lo dispuesto en su disposición transitoria quinta, conforme a la cual esta excepción será aplicable respecto de los importes de las subvenciones que se perciban a partir de la entrada en vigor de dicha Ley, esto es, del 15 de diciembre de 2000, incluso en los casos de subvenciones que hubiesen sido acordadas con anterioridad a dicha fecha.

Por lo que se refiere a las subvenciones a las que se refieren los dos primeros guiones de la exposición de los hechos, nos hallamos ante subvenciones "concedidas para financiar la compra de determinados bienes o servicios", en el sentido de la última frase del párrafo segundo del artículo 104.dos.2º de la Ley 37/1992.

El efecto de dichas subvenciones consiste en limitar la deducibilidad del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado o satisfecho correspondiente a dichos bienes o servicios adquiridos en la misma medida en que la subvención haya contribuido a la financiación del bien o servicio de que se trate. Ello supone que:

- La parte de cuota proporcionalmente correspondiente al importe de la subvención no será deducible en absoluto, siempre que ésta no se incluya en ninguno de los supuestos excluidos expresamente de este tratamiento y que ya se han señalado.

- La parte restante de las cuotas soportadas o satisfechas por la compra del bien o servicio concreto será deducible en los términos contemplados en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992. Así, se aplicarán a esta parte de cuota soportada o satisfecha las reglas sobre prorrata de deducción, regularización de deducciones por bienes de inversión y demás contempladas en los artículos 92 a 114 de la Ley 37/1992.

En consecuencia, la percepción de las subvenciones que se citan en el primer guión de la exposición de los hechos, financiadas completamente con cargo al FEOGA, no supondrá ninguna limitación para la consultante en el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de los bienes financiados con ellas.

Por el contrario, las subvenciones que tengan un origen distinto, siempre y cuando no correspondan a ninguna de las categorías excluidas y que se han citado anteriormente, limitarán el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de los bienes financiados con ellas en proporción al porcentaje de financiación que supongan las mismas.

En cualquiera de los casos señalados en los dos párrafos anteriores, una vez determinado el importe de las cuotas deducibles, éstas quedarán sujetas al resto de condiciones que establece el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992. En particular, si la entidad consultante ha de aplicar la regla de prorrata, conforme a lo dispuesto por el artículo 102 de dicha Ley, dicho porcentaje se aplicará sobre el importe de las cuotas deducibles para la misma, considerando, a tales efectos, el importe de las cuotas deducibles determinado conforme a lo señalado en los párrafos anteriores de esta contestación.

2.- Las subvenciones a las que se refiere el tercer guión de la exposición de los hechos son subvenciones que no forman parte de la base imponible del Impuesto y se conceden para financiar la actividad empresarial o profesional de la entidad consultante, por lo que, no siendo subvenciones de capital, habrán de incluirse en el denominador del porcentaje de prorrata de la consultante.

Este porcentaje, una vez determinado conforme a lo que se ha señalado, se aplicará sobre el importe de las cuotas deducibles por la consultante, computando a tal efecto el importe de las cuotas deducibles soportadas en la adquisición de bienes financiados con las subvenciones que se citan en el segundo guión de la exposición de los hechos una vez se ha tenido en cuenta el efecto de dichas subvenciones.

3.- En el procedimiento de concesión de subvenciones es habitual que se produzca un desfase entre el momento en que se realizan las inversiones correspondientes y el momento en el que se obtienen las subvenciones destinadas a su financiación. En esta hipótesis habrá que estar a las siguientes reglas:

- En el caso de que, en el momento en que se soporten o satisfagan las cuotas antes citadas, ya se haya percibido efectivamente la subvención, el sujeto pasivo sólo podrá deducir la cantidad que resulte, teniendo en cuenta el importe de dicha subvención.

- En el caso de que, en el momento en que se soporten o satisfagan las cuotas anteriormente mencionadas, no se haya percibido efectivamente la subvención, el sujeto pasivo podrá deducir dichas cuotas soportadas o satisfechas sin tener en cuenta el efecto de la subvención, pero dicha deducción deberá ser obligatoriamente rectificada a la baja en la misma medida en que la subvención haya contribuido a la financiación del bien o servicio de que se trate, cuando dicha subvención se perciba efectivamente, de acuerdo con el segundo párrafo del artículo 114.Uno de la Ley 37/1992.

Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1321-01. Texto en la fuente oficial ↗