Consulta general 1226-04
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 13 de mayo de 2004
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 88 Repercusión del impuesto
- Ley 37/1992 · art. 89 Rectificación de las cuotas impositivas repercutidas
Normativa según la fuente: Ley 43/1995 art. 10.3; Ley 37/1992 art. 88 y 89
Descripción de hechos
En el año 2001, se ha practicado liquidación por IVA devengado mediante la incoación de acta de inspección, correspondiente a determinadas entregas de bienes realizadas por la entidad consultante en 1999. Dichas entregas fueron consideradas en su momento por la consultante como operaciones exentas.
Cuestión planteada
Si es posible, en el ejercicio 2001, repercutir al comprador la cuota del IVA consignada en el acta de inspección.En caso afirmativo, qué efectos fiscales tendría tanto para el sujeto pasivo como para el destinatario de la operación.En caso negativo, la empresa contabilizaría como gasto dicha cuota, así como los intereses de demora. ¿Serían fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades estas partidas?
Contestación
1) Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 88, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en dicha Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
De acuerdo con el apartado dos de dicho precepto, la repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento análogo, que podrá emitirse por vía telemática, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
Los apartados tres y cuatro del mencionado artículo 88 disponen que la repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o el documento análogo correspondiente, perdiéndose el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo.
El artículo 89, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.
La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.
Por su parte el artículo 89, apartado dos establece que lo dispuesto en el apartado anterior también será de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación.
Por consiguiente, dado que, según se manifiesta en el escrito de consulta, en el momento de producirse las operaciones sujetas al Impuesto no se emitió la correspondiente factura, no se trata de un supuesto de rectificación sino de repercusión del Impuesto, por lo que no resulta aplicable el mencionado artículo 89 de la Ley 37/1992 y, al haber transcurrido más de un año desde la fecha del devengo de la operación, no resulta procedente dicha repercusión.
2) Impuesto sobre Sociedades.
El apartado 3 del artículo 10 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, establece que "en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas".
Por su parte, el apartado 1 del artículo 19 de la citada Ley 43/1995 establece que los ingresos y gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
A la vista de lo anterior, y dado que del acta liquidada en 2001 deriva la obligación de ingresar en la Administración Tributaria el IVA que debió haberse repercutido en 1999 pero sin que se pueda efectuar su repercusión a terceros conforme dispone la normativa reguladora del IVA, se producirá el devengo de un gasto en el ejercicio en que se liquiden las actas, que será fiscalmente deducible para la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades si es debidamente contabilizado como tal, como exige el primer párrafo del apartado 3 del artículo 19 citado.
El mismo tratamiento recibirán los intereses de demora liquidados en el acta.
En el caso de que tal contabilización tenga lugar en un período impositivo posterior al del devengo del gasto éste seguirá siendo deducible en el período de dicho devengo, salvo que de su imputación temporal al período en el que se contabilice no se derive una tributación inferior, tal y como indica el segundo párrafo del artículo 19.3 al que nos venimos refiriendo.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1226-04. Texto en la fuente oficial ↗