Consulta general 1224-03
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas · 8 de septiembre de 2003
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 91 Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 43/1995, art. 10-3 y Ley 37/1992, art. 91
Descripción de hechos
Una empresa belga con una oficina comercial en España contrata un trabajador español. La entidad fabrica mapas de carretera.
Cuestión planteada
Se pregunta acerca del lugar donde han de ingresarse la retenciones correspondientes al trabajador español. Se plantea la sujeción y tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido de la venta de mapas con el logotipo de la entidad consultante o bien con publicidad del adquirente, y la deducibilidad de dicha compra para este último adquirente.
Contestación
Del texto de la consulta parece desprenderse que no existe ninguna duda acerca de la residencia en España del consultante a efectos fiscales, por lo que tributará en España, sin que el hecho de que trabaje para la sucursal en España de una sociedad belga vaya a suponer ninguna especialidad en la aplicación de la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Respecto a la empresa consultante, sería necesario, para delimitar correctamente sus obligaciones en España, establecer si la oficina comercial abierta en España tiene o no la consideración de establecimiento permanente, en los términos establecidos en el Convenio Hispano -Belga para evitar la doble imposición, suscrito el 24 de septiembre de 1970 (BOE de 27 de octubre de 1972). Establece el artículo 5 de dicho Convenio que, a los efectos del presente Convenio, la expresión "establecimiento permanente" significa un lugar fijo de negocios en el que una empresa efectúe toda o parte de su actividad. A continuación matiza que ese concepto comprende en especial, entre otros, las sucursales. En principio, por tanto, estaríamos ante un establecimiento permanente, aunque la información que proporciona la consulta no permite hacer una afirmación definitiva en este punto.
En relación con las retribuciones satisfechas al trabajador, la empresa estará obligada a practicarle las retenciones oportunas, tanto en si se trata de un establecimiento permanente, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 22.2 de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre), como si se trata de un no residente que opera sin establecimiento permanente, de acuerdo al artículo 29 del mismo texto legal.
En lo que se refiere a la deducibilidad para la empresa de la cotización social del trabajador, cabe señalar lo siguiente:
Si la empresa opera en España mediante establecimiento permanente, el artículo 7.3 del mencionado Convenio establece que para la determinación del beneficio "se permitirá la deducción de los gastos producidos para los fines del establecimiento permanente, comprendidos los gastos de dirección y generales de administración para los mismos fines, tanto si se produjeran en el Estado en que se encuentra el establecimiento permanente o en otra parte." En consecuencia, los gastos derivados de la retribución del consultante, incluida la cotización social, serán gasto deducible en la medida en que aquel trabaje efectivamente para el establecimiento permanente en España.
Si la empresa opera sin establecimiento permanente, el artículo 7 del Convenio determina que sus beneficios empresariales no van a tributar en España y por tanto no cabe hablar de deducibilidad de los gastos. Si la empresa obtuviera otro tipo de rentas que, de acuerdo con el Convenio, sí deban tributar en España, la base imponible estará constituida, con carácter general, por el importe íntegro recibido, sin que en ningún caso quepa deducir gastos de personal.
Por otro lado, en lo referente al Impuesto sobre el Valor Añadido, cabe señalar que el artículo 90 apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que el impuesto se exigirá al tipo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado dos.1, número 2º, de la Ley 37/1992, en la redacción dada por el artículo 68.Tercero.Dos de la Ley 65/1997, de 30 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1998 (Boletín Oficial del Estado de 31 de diciembre), establece que se aplicará el tipo reducido del 4 por ciento a las entregas de los bienes que se indican a continuación:
“2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
(…)
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, las partituras, mapas, cuadernos de dibujo y los objetos que, por sus características, sólo puedan utilizarse como material escolar, excepto los artículos y aparatos electrónicos”.
El artículo 23 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (Boletín Oficial del Estado de 31 de diciembre) preceptúa que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en derecho.
A este respecto, el artículo 3, 1 del Código Civil prescribe que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.
En este sentido, y ante la ausencia de un concepto legal de mapa, debe considerarse la definición dada por el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, según el cual, en su acepción más corriente y usual “ se consideran mapas como las representaciones geográficas de la tierra o parte de ella en una superficie plana”.
En consecuencia, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento las entregas de los mapas murales o planos callejeros objeto de consulta, que constituyan representaciones geográficas de la tierra o parte de ella en una superficie plana, con independencia de si se pueden o no utilizar como material escolar.
Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento las entregas de mapas que no constituyan representaciones geográficas, guías turísticas y planos callejeros (desplegables o en formato libro) dado que no pueden comprenderse en el concepto de “mapa” ni en el de “libro” anteriormente expuestos.
Por lo que respecta a la deducibilidad de los mapas para las entidades adquirentes, cabe señalar que el artículo 10.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la citada Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
Por su parte, el artículo 35.2 del Código de Comercio dispone que la cuenta de pérdidas y ganancias comprenderá los ingreso y gastos del ejercicio y, por diferencia, el resultado del mismo.
Al respecto, el artículo 19 de la LIS establece que los ingresos y gastos se imputarán al período impositivo en que se devenguen atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
En consecuencia, en el caso planteado, serán deducibles, en el período impositivo en el que se devengan, los gastos de publicidad correspondientes a la adquisición de los planos a que se refiere la consulta siempre que estén justificados y contabilizados.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1224-03. Texto en la fuente oficial ↗