Doctrina IVADirección General de Tributos
y tribunales económico-administrativos

Consulta general 1201-02

Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 5 de septiembre de 2002

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Normativa

Normativa según la fuente: Ley 37/1992 art. 98 y 111

Descripción de hechos

La entidad consultante adquirió unos terrenos en 1993, comenzando de forma efectiva el proceso urbanizador de los mismos el 1 de junio de 2000.

Cuestión planteada

- Deducibilidad de las cuotas soportadas en su adquisición.

Contestación

1.- El artículo 111 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) según redacción dada por el artículo 5 de la Ley 14/2000, de 29 de diciembre (Boletín del 30) de Medidas fiscales, administrativas y del orden social, establece en su apartado uno que quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes.

El artículo 27, apartados 1 y 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31) conforme a la redacción dada a dicho precepto por el Real Decreto 1082/2001, de 5 de octubre (BOE del 6) dispone lo siguiente:

"1. Quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales, y efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, deberán poder acreditar los elementos objetivos que confirmen que, en el momento en que efectuaron dichas adquisiciones o importaciones, tenían esa intención, pudiendo serles exigida tal acreditación por la Administración tributaria.

2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualesquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias:

a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.

A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones:

a’) La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9º del Real Decreto 1041/1990, de 27 de julio, por el que se regulan las declaraciones censales que han de presentar a efectos fiscales los empresarios, los profesionales y otros obligados tributarios.

b’) La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el Título IX de este Reglamento, y en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.

d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.

e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional."

Por su parte, el artículo 93, apartado cuatro, de la Ley 37/1992, según redacción dada a dicho precepto por el artículo 5 de la Ley 14/2000, dispone que no podrán ser objeto de deducción, en ninguna medida ni cuantía, las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios efectuadas sin la intención de utilizarlos en la realización de actividades empresariales o profesionales, aunque ulteriormente dichos bienes o servicios se afecten total o parcialmente a las citadas actividades.

Asimismo, el artículo 27, apartado 3, del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, según la redacción dada a dicho precepto por el Real Decreto 1082/2001, establece que si el adquirente o importador de los bienes o servicios a que se refiere el apartado 1 de este artículo no puede acreditar que en el momento en que adquirió o importó dichos bienes o servicios lo hizo con la intención de destinarlos a la realización de actividades empresariales o profesionales, dichas adquisiciones o importaciones no se considerarán efectuadas en condición de empresario o profesional y, por tanto, no podrán ser objeto de deducción las cuotas del Impuesto que soporte o satisfaga con ocasión de dichas operaciones, ni siquiera en el caso en que en un momento posterior a la adquisición o importación de los referidos bienes o servicios decida destinarlos al ejercicio de una actividad empresarial o profesional.

2.- De acuerdo con la redacción del artículo 111 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, antes de la modificación introducida por la Ley 14/2000, de 29 de diciembre (consecuencia de la Sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 21 de marzo de 2000), el nacimiento del derecho a deducir las cuotas soportadas en la adquisición de terrenos antes del inicio de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que fueran a constituir el objeto de la actividad, se producía cuando ésta se iniciara.

La nueva redacción del precepto citado elimina la referencia expresa al nacimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la compra de terrenos, por lo que el derecho a deducir tales cuotas nace en el momento de su devengo, de acuerdo con la regla establecida al efecto por el artículo 98.uno de la Ley del Impuesto. Esto provoca que a la entrada en vigor de la Ley 14/2000, el 1 de enero de 2001, existan cuotas soportadas en la adquisición de terrenos cuyo derecho a la deducción no haya sido ejercitado debido a que, con arreglo a la antigua redacción del artículo 111, el empresario o profesional tenía que esperar al comienzo de la realización habitual de las entregas de bienes y prestaciones de servicios para poder practicar la deducción de tales cuotas.

A tal efecto, deberá entenderse que en relación con las cuotas que se hayan soportado en terrenos adquiridos conforme al régimen previsto en el artículo 111 de la Ley 37/1992 en su redacción anterior a las modificaciones introducidas por la Ley 14/2000 y que no pudieron ser deducidas por no haber iniciado el empresario o profesional efectivamente las actividades empresariales o profesionales, se pueden distinguir dos situaciones:

1º. Cuotas soportadas en terrenos adquiridos antes de que sobre esta materia se pronunciara el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas mediante su Sentencia de 21 de marzo de 2000.

En estos casos, las cuotas soportadas que no pudieron ser deducidas por no haberse producido el inicio efectivo de las actividades empresariales o profesionales, podrán ser objeto de deducción desde el 1 de enero de 2001 (fecha de entrada en vigor de la Ley 14/2000) sin perjuicio de la posibilidad de que el derecho a la deducción se haya ejercitado con anterioridad, tal y como se desprende de lo previsto en la Resolución 1/2000, de 11 de octubre, de la Dirección General de Tributos (BOE de 4 de noviembre). El plazo de caducidad de tales cuotas empezará a contarse desde el 1 de enero de 2001. Por último, el ejercicio del derecho a la deducción exigirá, como así indican tanto la Sentencia del Tribunal de Justicia citado como la nueva redacción del artículo 111, que quede acreditada la intención de destinar el terreno al ejercicio de actividades empresariales o profesionales.

2º. Cuotas soportadas en terrenos adquiridos después de pronunciarse el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en la Sentencia indicada anteriormente.

El derecho a la deducción de tales cuotas nace en el mismo momento de la adquisición del terreno, siempre y cuando dicha adquisición se haya realizado con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlo a actividades empresariales o profesionales.

Tratándose de cuotas soportadas entre el 21 de marzo de 2000 y el 31 de diciembre del mismo año, ha de entenderse que el plazo de caducidad para el ejercicio del derecho a la deducción de tales cuotas, comienza el 1 de enero de 2001.

Considerando que, según la descripción de los hechos que se hace en el escrito de consulta, los terrenos concernidos fueron adquiridos, con anterioridad al 21 de marzo de 2000, serán aplicables los criterios contenidos en el número 1º anterior.

3.- Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.

Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1201-02. Texto en la fuente oficial ↗