Consulta general 1191-02
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 4 de septiembre de 2002
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 20.Uno.9º Exenciones en operaciones interiores
- Ley 37/1992 · art. 78 Base imponible. Regla general
Normativa según la fuente: Ley 37/1992 arts. 20-Uno-9º, 78
Descripción de hechos
Sociedad cuyo objeto principal es la enseñanza a distancia basada en la venta de cursos a los alumnos que comprenden la entrega de libros, cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros, así como la obligación de la sociedad de atender a distancia las cuestiones que en relación con el contenido de dichos bienes puedan plantear los consumidores. El material didáctico constituye el coste principal mientras que el coste del profesorado de apoyo no alcanza el 5% de los costes totales de la actividad de la sociedad.
Cuestión planteada
Aplicación de la exención prevista en el artículo 20-uno-9º de la Ley 37/1992.
Contestación
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29) la base imponible de una entrega de bienes, o de una prestación de servicios, realizada por un empresario o profesional, estará constituida por el importe total de la contraprestación de la misma, debiendo incluirse en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo en favor del empresario o profesional que realice dicha operación, derivado tanto de la prestación principal en que la misma consista (en el caso de una entrega de bienes, la prestación principal es la transmisión del poder de disposición sobre el bien corporal objeto de la entrega; en el caso de un servicio, la prestación principal está constituida por el contenido de dicho servicio), como de las prestaciones accesorias a dicha prestación principal efectuadas por dicho empresario o profesional en favor del mismo destinatario, prestaciones accesorias que, a su vez, y a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, son constitutivas también de una entrega de bienes o de una prestación de servicios.
El carácter accesorio de una entrega de bienes o prestación de servicios realizada por un empresario o profesional para un determinado destinatario, respecto de otra entrega de bienes o prestación de servicios con carácter principal efectuada por dicho empresario o profesional para el mismo destinatario, es una cuestión de hecho que dependerá en cada caso de las circunstancias objetivas que concurran en dichas operaciones: contenido real, importancia y función que tengan cada una de ellas; coste de cada una de ellas respecto de coste de la otra; y, en general, cualquier otra circunstancia significativa que permita apreciar la existencia o no de la citada relación de accesoriedad.
De lo previsto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, a que se ha hecho referencia anteriormente, se deriva que, en el caso de que exista una entrega de bienes o prestación de servicios que tenga carácter accesorio respecto de otra entrega o prestación de servicios que tenga carácter principal, realizadas ambas (operación accesoria y operación principal) para un mismo destinatario, la operación (entrega o servicio) que tenga carácter accesorio no tributará de manera autónoma e independiente por el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que seguirá el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a la operación principal (entrega de bienes o prestación de servicios) de la que dependa.
El artículo 20, apartado uno, número 9º de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
"Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(...)
9º. La educación de la infancia y de la juventud, la guarda y custodia de niños, la enseñanza escolar, universitaria y de postgraduados, la enseñanza de idiomas y la formación y reciclaje profesional, realizadas por Entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas para el ejercicio de dichas actividades.
La exención se extenderá a las prestaciones de servicios y entregas de bienes directamente relacionadas con los servicios enumerados en el párrafo anterior, efectuadas, con medios propios o ajenos, por las mismas empresas docentes o educativas que presten los mencionados servicios…”.
En la venta de los cursos, que se describen en el escrito de consulta, pueden distinguirse en principio las dos siguientes operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido realizadas por la entidad elaboradora del mismo:
a) una entrega de bienes: transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal (los libros; cintas magnetofónicas, discos, videocasetes…).
b) una prestación de servicios, consistente en la atención de las consultas que pueda formular el adquirente del "curso".
El régimen de tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las referidas ventas de los "cursos" objeto de consulta efectuadas por la Sociedad elaboradora del mismo dependerá sustancialmente de si la referida prestación de servicios que forma parte de dicho "curso" tiene o no carácter accesorio respecto de la mencionada entrega de bienes que también es parte integrante del mismo.
Del escrito de consulta se deriva que el elemento principal del "curso" está constituido por la citada entrega de bienes, teniendo carácter accesorio de la misma la referida prestación de servicios (atención de las posibles consultas que formule el adquirente del mismo), y la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a dicha entrega, que está sujeta y no exenta del referido Impuesto, estará constituida por el importe total de la contraprestación de la misma, incluyéndose en la referida contraprestación y base imponible los importes que la Sociedad exija en concepto de prestación del citado servicio accesorio a la entrega.
No resultará por tanto aplicable en este caso al citado servicio el supuesto de exención previsto para la enseñanza en el artículo 20.uno.9º de la Ley 37/1992, por tener dicho servicio carácter accesorio de una entrega de bienes que tiene carácter principal respecto del mismo, de manera que la contraprestación que pudiese fijarse o imputarse respecto de tal servicio deberá integrarse en la base imponible de la referida entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, seguir el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a esta última.
Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 1191-02. Texto en la fuente oficial ↗