Consulta general 0978-97
Dirección General de Tributos · SG de Impuestos sobre el Consumo · 12 de mayo de 1997
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Normativa
- Ley 37/1992 · art. 91.Dos.1.1º.e) Tipos impositivos reducidos
Normativa según la fuente: Ley 37/1992, Art. 91-dos-1-1-e)
Descripción de hechos
Huevos de incubar.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable.
Contestación
A) Fundamentos de derecho.
1.- El artículo 91, apartado dos, 1, 1º, letra e), de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) dispone lo siguiente:
"Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1º. Los siguientes productos aptos para la alimentación humana:
(...)
e) Los huevos.
(...)".
El artículo 91, apartado uno, 1, números 1º y 2º, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido dispone lo siguiente:
"Uno. Se aplicará el tipo del 7 por ciento a las operaciones siguientes:;
1. Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación:
1º. Las sustancias o productos, cualquiera que sea su origen que, por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario y las disposiciones dictadas para su desarrollo, excepto las bebidas alcohólicas.
Se entiende por bebida alcohólica todo líquido apto para el consumo humano por ingestión que contenga alcohol etílico.
A los efectos de este número no tendrán la consideración de alimento el tabaco ni las sustancias no aptas para el consumo humano o animal en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación.
2º. Los animales, vegetales y los demás productos susceptibles de ser utilizados habitual e idóneamente para la obtención de los productos a que se refiere el número anterior, directamente o mezclados con otros de origen distinto".
2.- La Resolución 2/1993, de 18 de febrero, de la Dirección General de Tributos, sobre la aplicación del tipo impositivo del 3 por ciento en el Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con determinados productos alimenticios (BOE del 4), en su apartado 5º, determinó lo siguiente:
"5º. LOS HUEVOS
El artículo 91.dos.1.5º de la Ley del IVA dispone que se aplicará también el tipo del 3% a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de "los huevos".
Este producto se define en el epígrafe 3.14.01 del Código Alimentario de la siguiente forma: "Con la denominación genérica de huevos se entiende única y exclusivamente los huevos de gallináceas. Los huevos de otras aves se designarán indicando además la especie de que procedan."
En el epígrafe siguiente se clasifican en: frescos, refrigerados, conservados, averiados o defectuosos.
De acuerdo con el texto del precepto legal deberán comprenderse en el tipo reducido del 3% las diferentes clases de huevos comprendidas en la clasificación indicada anteriormente, con excepción de aquéllos que no sean propios para la alimentación humana.
Sin embargo, no podrán comprenderse los productos derivados de los huevos que, según la normativa alimentaria, son productos diferentes y no quedan, por tanto, amparados en el término del precepto legal.
En los epígrafes 3.14.09 y siguientes del Código Alimentario se contemplan los referidos productos derivados de los huevos, definidos como "los productos constituidos total o parcialmente con huevo de gallina (o de otra especie animal), desprovistos de cáscara y destinados a servir de materia prima para la elaboración de productos alimenticios."
Entre estos productos derivados se comprenden los huevos congelados, los huevos en polvo (derivado seco obtenido por evaporación del agua de constitución del huevo mediante procedimientos tecnológicos autorizados), la yema de huevo deshidratada y la clara de huevo desecada.
Son productos todos ellos sometidos a determinados procesos industriales, que se utilizan fundamentalmente como materia prima para la elaboración de otros productos alimenticios; no se utilizan para su consumo inmediato ni responden al concepto genérico de "huevos", sino de "derivados de los huevos".
Consecuentemente, tributarán al 3% los huevos de gallináceas frescos, refrigerados, conservados y defectuosos, aptos para la alimentación, a que se refiere el epígrafe 3.14.02 del Código Alimentario.
Tributarán al 6%, los huevos de las demás especies de aves y los productos derivados de los huevos (huevos congelados, en polvo, la yema de huevo deshidratada y la clara de huevo desecada)".
3.- A tales efectos, y en relación con los productos a que se refiere el escrito de consulta, el informe de la Subdirección General de Producciones Ganaderas Intensivas, de fecha 26 de abril de 1996, señala lo siguiente:
"- Normativa vigente sobre clasificación de huevos.
En el Rto. (CEE) 1907/90 del Consejo, relativo a determinadas normas de comercialización de los huevos (Diario Oficial L 173, de 6 de julio de 1990), cuya última modificación la constituye el Rto. 3117/94 (D.O. L 330, de 21.12.94) en su artículo 1, establece los distintos tipos de huevos, así como otras definiciones.
en el punto 1, se dice:
"huevos: los huevos de gallina con cáscara aptos para el consumo humano en estado natural o para su utilización pro las industrias de la alimentación. Con exclusión de los huevos rotos, los huevos incubados y los huevos cocidos".
En el punto 3, dice:
"huevos para incubar: los huevos destinados a la producción de polluelos, determinados con arreglo a la normativa relativa a los huevos para incubar".
Es decir, distingue claramente entre "huevos para incubar" y "huevos incubados".
En el artículo 4c se dice que "los huevos incubados. {sólo se podrán entregar}: a las industrias o instalaciones dedicadas a la extracción de grasas, con exclusión de la industria alimentaria".
En el artículo 6. se clasifican los huevos en categoría A o frescos, B o de segunda calidad o conservados y C o clasificados como inferiores destinados a las industrias alimentarias autorizados con arreglo a la Dir. 89/437/CEE.
En el Rto. (CEE) 1274/91, de la Comisión, por el que se establecen las disposiciones de aplicación del Rto. (CEE) 1907/90 del Consejo concerniente a ciertas normas de comercialización aplicable a los huevos, (D.O. nº L 121, de 16 de mayo de 1991) cuya última modificación la constituye el Rto. 2401/95 (D.O. nº L246, de 13 de mayo de 1995), antes citado, se establece en el artículo 5 y en el artículo 6, que los huevos de categoría A y B, entre otros requisitos, sobre la clara o el olor, que la yema, al trasluz, sólo será visible como una sombra... y exenta de materias extrañas de cualquier tipo. Y que el germen tendrá un desarrollo imperceptible. Esta última característica, sería el hecho diferencial frente a un huevo parcialmente incubado, pues al cabo de poco tiempo se notaría el desarrollo embrionario.
Todo esto lleva a considerar la dificultad de diferenciación de un "huevo" a un "huevo para incubar" recién puesto o conservado convenientemente para que no se produzca el desarrollo embrionario, ni aún en sus primeros estadios.
Unicamente podría deducirse si el huevo es de una u otra clase, conociendo exactamente el origen, con presencia o no de gallos en su población.
Tampoco existe en esta clasificación una prohibición de consumo expresa.
- Calificación de los huevos para incubar como producto apto para el consumo humano.
Por otro lado, en el Real Decreto 1317/1992, de 30 de octubre, por el que se establecen las condiciones de sanidad animal aplicables a los intercambios intercomunitarios y las importaciones de aves de corral y de huevos para incubar procedentes de Países Terceros (BOE nº 292, de 5 de diciembre de 1992), se establecen en el artículo 2 punto 4 que los huevos para incubar son aquéllos producidos por las aves de corral y destinados a la incubación (referencia a las gallinas, pavos, etc.). Este Real Decreto es la transposición de la Directiva 90/359/CEE, relativa a las condiciones de policía sanitaria que regulan los intercambios intracomunitarios y las importaciones de aves de corral y de huevos para incubar procedentes de países terceros, (D.O. n º L 303, de 31 de octubre de 1990), en donde se dice en el artículo 2.2: "huevos para incubar: los huevos producidos por las aves de corral definidas en el punto 1 y destinados a la incubación" (Referencia a las gallinas, pavos, etc.).
Como puede deducirse, no todos los huevos producidos por esas aves tendrán que ser destinados a la incubación, Por ejemplo, huevos excesivamente pequeños o grandes o, incluso, excedentes de producción.
En lo que se refiere a la obtención de alimentos para el consumo humano, le es de aplicación tanto su citada referencia al Código Alimentario, epígrafe 1.02.01, como el Real Decreto 1348/1992, de 6 de noviembre, por el que se aprueba la Reglamentación Técnico-Sanitaria que regula la producción y la comercialización de los ovoproductos, donde en el Anexo, capítulo IV, punto 2.a, se dice que "en la fabricación de ovoproductos sólo se utilizarán huevos no incubados que sean aptos para el consumo humano...". Este Real Decreto es, a su vez, transposición de la Directiva del Consejo 89/437/CEE concerniente a los problemas de orden higiénico relativo a la producción y puesta en el mercado de ovoproductos, (D.O. nº L 212, de 22 de julio del 89) en su artículo 2.1. Igualmente le es de aplicación lo contenido en el Anexo, capítulo IV, punto 2 donde dice que:
"...sólo se utilizarán huevos no incubados que sean aptos para el consumo humano".
Existe, como factor limitante, que los huevos de distintas especies no pueden mezclarse para su venta tanto en cáscara, como para la fabricación de ovoproductos.
Todo estos nos lleva a considerar que en una granja donde se exploten gallinas reproductoras, coexisten dos producciones.
La primera y principal, aquélla que destina su productos a la obtención de pollitos. Y una segunda, secundaria, que utiliza los excedentes de producción de la actividad principal para vender sus productos en el mercado de consumo, bien directo o en cáscara, bien destinado a la fabricación de ovoproductos tanto líquido (yemas, claras, huevo entero), con o sin aditivos (p.ej.
azúcar), como congelado o en polvo".
B) Resolución.
En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1.- Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de huevos para incubar a que se refiere el escrito de consulta tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento siempre que, por sus características objetivas y presentación, sean idóneos para la alimentación humana en el mismo estado en que fuesen objeto de entrega, adquisición intracomunitaria o importación, cualquiera que sea el destino que les de el adquirente o importador de los mismos.
No concurriendo lo anterior, las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de dichos huevos, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 7 por ciento siempre que, directamente o mezclados con otros productos, sean susceptibles de ser habitual e idóneamente utilizados para la obtención de productos que por sus características, aplicaciones, componentes, preparación y estado de conservación se destinen a la nutrición humana o animal, de acuerdo con lo establecido en el Código Alimentario, disposiciones dictadas para su desarrollo y la propia Ley del Impuesto en su artículo 91.uno.1.1º, con independencia del uso a que se destine por el adquirente.
En otros casos distintos de los anteriores, el tipo impositivo aplicable a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de los citados huevos será el del 16 por ciento.
2.- Lo que le comunico para su conocimiento y efectos de acuerdo con lo previsto en el artículo 107 de la Ley General Tributaria según redacción dada a dicho precepto por la Ley 25/1995, de 20 de julio (Boletín Oficial del Estado del 22).
Fuente: Dirección General de Tributos, consulta 0978-97. Texto en la fuente oficial ↗